Sentenza del 16/02/2021 n. 943 - Comm. Trib. Reg. per il Lazio

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento n.° xxxxxxx/2015 relativo all'anno 2007 per il recupero a tassazione di euro 8.738,00 oltre accessori (IRES, IRAP e IVA). L'appellante deduceva plurimi vizi: mancata pronuncia sulla legittimità del processo verbale di constatazione (30.12.2014); omissione di valutazione sull'effettiva esistenza delle operazioni con la Srl xxxxxx; inutilizzabilità o mancata valutazione delle dichiarazioni del Sig. C.P.; decadenza del potere accertativo per illegittima applicazione del raddoppio dei termini (in particolare per l'IRAP); mancata prova della legittimità della sottoscrizione dell'atto impositivo; nullità dell'atto per mancato contraddittorio preventivo.

La decisione

La Commissione ha respinto la maggior parte dei motivi di impugnazione. Ha ritenuto legittimo il richiamo nel provvedimento all'atto di constatazione (motivazione per relationem), ha condiviso la valutazione dell'ufficio sull'esistenza di elementi probatori idonei a fondare il sospetto di operazioni inesistenti (ricorrendo a presunzioni semplici dotate di gravità, precisione e concordanza) e ha ritenuto utilizzabili le dichiarazioni rese in sede end-procedimentale dal Sig. C.P. Ha inoltre escluso l'invalidità dell'atto per vizi di sottoscrizione o di delega, richiamando il principio di conservazione degli atti e la legittimità delle deleghe tramite ordini di servizio. Ha altresì ritenuto infondato il motivo sul mancato contraddittorio preventivo salvo il caso in cui l'atto sia stato emesso 'a tavolino' senza accessi/ispezioni. Tuttavia l'appello è stato accolto nei limiti indicati per l'illegittima applicazione del regime del raddoppio dei termini all'IRAP: la disciplina del raddoppio (art. 37 comma 24 DL 223/2006 richiamante il D.Lgs. 74/2000) non può essere estesa all'IRAP, pertanto l'accertamento IRAP è illegittimo nella misura in cui si fondava su tale raddoppio. Per la prevalente soccombenza della parte privata, la società è stata condannata alle spese del grado, liquidate in complessivi euro 1.500,00.

Norme richiamate

• DPR 633/1972 art. 21

  La fattura è documento idoneo a rappresentare un costo e titolo per la detrazione IVA; pertanto spetta all'amministrazione provare che fatture documentino operazioni inesistenti.

• DPR 600/1973 artt. 39 comma 1 lett. d) e art. 42

  Richiamate in relazione al potere di accertamento e alle regole sulla sottoscrizione degli atti impositivi; la legittimazione a firmare può essere esercitata tramite deleghe/ordini di servizio e l'irregolarità formale della nomina non invalida automaticamente gli atti (principio di conservazione).

• Codice Civile art. 2729 comma 1

  Consente all'ufficio di avvalersi di presunzioni semplici nella prova delle operazioni inesistenti; tali presunzioni devono però avere gravità, precisione e concordanza.

• D.Lgs. 74/2000

  Fonte dei reati fiscali che giustificano il raddoppio dei termini di accertamento quando ricorre l'obbligo di denuncia; tale disciplina non è automaticamente estendibile all'IRAP perché per tale imposta non sono previste sanzioni penali.

• Art. 37 comma 24 DL 223/2006 (richiamo al raddoppio dei termini)

  Prevede il raddoppio dei termini di decadenza per l'accertamento in presenza di violazioni che determinano obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 331 c.p.p.; la giurisprudenza ha escluso l'applicazione di tale raddoppio all'IRAP.

• D.Lgs. 128/2015 art. 2 commi 1 e 2

  Ha limitato l'applicabilità del raddoppio ai casi in cui la denuncia sia effettivamente presentata entro il termine ordinario; ma la modifica non si applica alle violazioni constatate con PV notificati prima del 2.9.2015 e con atti notificati entro il 31.12.2015.

• Legge 212/2000 art. 12 comma 7

  Norma sul contraddittorio preventivo in accessi, ispezioni e verifiche; non distingue tra tributi armonizzati e non; tuttavia la mancata instaurazione del contraddittorio invalida l'atto solo se si dimostra la concreta lesione del diritto alla difesa o se l'atto è stato emesso 'a tavolino' senza accessi/ispezioni.

• D.Lgs. 546/1992 art. 7

  Il divieto di utilizzare nel processo tributario le dichiarazioni testimoniali non si estende alle dichiarazioni rese in sede end-procedimentale, le quali possono essere utilizzate dall'amministrazione.

Massime di principio

• La motivazione per relationem è valida: un atto impositivo può richiamare il contenuto di processi verbali conosciuti dal contribuente anziché riprodurne integralmente la motivazione, purché gli elementi essenziali siano accessibili o noti.
• L'onere della prova sull'esistenza di fatture/dichiarazioni fittizie grava inizialmente sull'amministrazione; questa può utilizzare dati di terzi e presunzioni semplici purché dotate di gravità, precisione e concordanza. Una volta soddisfatto tale onere, l'onere probatorio si sposta sul contribuente che deve fornire elementi contrari dettagliati (es. prova di diligenza nella scelta dei fornitori, elementi che dimostrino effettiva prestazione).
• Le dichiarazioni rese in sede amministrativa/procedimentale (end-procedimentali) possono essere utilizzate nel giudizio tributario, diversamente dalle dichiarazioni testimoniali formali, e possono assumere rilevanza probatoria anche se contraddittorie o incerte.
• Vizi formali relativi alla sottoscrizione dell'atto o alla nomina del dirigente non determinano automaticamente l'annullamento: opera il principio di conservazione degli atti pubblici e la possibilità di delega tramite ordini di servizio rende frequentemente valida la sottoscrizione del delegato.
• Il contraddittorio preventivo previsto dall'art. 12 legge 212/2000 non è sempre condizione di nullità dell'atto: la nullità trova applicazione nei casi in cui l'atto sia stato emanato senza alcuna attività istruttoria (a tavolino) o quando il contribuente dimostri la concreta lesione del diritto alla difesa.
• La disciplina del raddoppio dei termini di accertamento collegata all'obbligo di denuncia per reati fiscali non si estende all'IRAP, in quanto per l'IRAP mancano le corrispondenti sanzioni penali; pertanto l'applicazione del raddoppio all'IRAP è illegittima e può portare all'annullamento dell'accertamento per quella imposta.
• In contenziosi misti (più imposte), è possibile che il giudice confermi l'accertamento per alcune imposte (IRES, IVA) e annulli o riduca quello relativo ad altre (IRAP) per questioni di decadenza o di inapplicabilità di specifiche norme procedurali.