Sentenza del 11/07/2016 n. 4465 - Comm. Trib. Reg. per il Lazio

Esito

La controversia

Il ricorrente ha impugnato l'accertamento IRPEF relativo al periodo d'imposta 2008, contestando la tassazione di canoni di locazione commerciale mai percepiti a causa della morosità del conduttore e della conseguente procedura di sfratto. Sosteneva che, essendo intervenuta la convalida dello sfratto il 28 novembre 2008, i canoni non avrebbero dovuto essere tassati, quantomeno con riferimento al mese di dicembre 2008.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha accolto parzialmente l'appello. Ha stabilito che, per le locazioni commerciali, i canoni concorrono ordinariamente alla formazione del reddito fondiario indipendentemente dalla percezione finché il contratto è in vita. Tuttavia, una volta concluso il procedimento di convalida dello sfratto, il contratto deve considerarsi cessato e non è più possibile commisurare il reddito al canone locativo. Pertanto, è stato escluso dalla tassazione il canone relativo a dicembre 2008, successivo alla convalida del 28 novembre 2008, con conseguente riduzione dell'accertamento e riforma parziale della sentenza di primo grado. Le spese processuali sono state compensate.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 917/1986, art. 23, comma 1, oggi art. 26, comma 1, T.U.I.R.

  I redditi fondiari concorrono a formare il reddito complessivo indipendentemente dalla percezione.

  La regola comporta che, durante la vigenza del contratto di locazione, i canoni maturati sono normalmente tassabili anche se non sono stati effettivamente riscossi.

• d.P.R. n. 917/1986, art. 34, comma 4-bis

  La tassazione del reddito degli immobili locati in base al canone costituisce una disciplina speciale rispetto alla regola ordinaria del reddito medio catastale.

• Legge n. 431/1998, art. 8, comma 5

  I redditi derivanti da contratti di locazione ad uso abitativo, se non percepiti, non concorrono a formare il reddito dal momento della conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità.

  La norma riguarda direttamente le locazioni abitative, ma la sentenza ne utilizza la logica come conferma del principio secondo cui, dopo la cessazione del contratto per sfratto convalidato, il canone non è più tassabile. Il principio viene esteso anche alle locazioni commerciali.

• Corte costituzionale, sentenza n. 362/2000

  La risoluzione del contratto impedisce di configurare il pagamento, effettivo o solo presunto, come effettuato a titolo di canone cui possa essere commisurata la base imponibile.

  Dopo la risoluzione del contratto viene meno il presupposto per tassare il reddito sulla base del canone locativo; torna applicabile la disciplina ordinaria fondata sulla rendita catastale, ove dovuta.

• Cassazione civile, sentenza n. 651/2012

  È stata richiamata a sostegno della rilevanza della mancata percezione dei canoni e della necessità di individuare il momento in cui la cessazione del rapporto locativo esclude la tassazione del canone.

• Cassazione civile, sentenza n. 6911/2003

  Orientamento favorevole al contribuente, secondo cui la prova della mancata percezione dei canoni per morosità può impedire la tassazione del canone, con assoggettamento alla rendita catastale. La sentenza in esame non lo segue integralmente.

• Cassazione civile, sentenze nn. 24444/2005 e 12095/2007

  Orientamenti contrari, secondo cui la risoluzione del contratto e il mancato pagamento dei canoni anteriori non escludono automaticamente la tassazione dei canoni maturati durante la vigenza del rapporto.

Massime di principio

• Per le locazioni commerciali, la mera morosità del conduttore non elimina automaticamente la tassazione dei canoni maturati: finché il contratto è giuridicamente in essere, i canoni restano ordinariamente imponibili anche se non riscossi.
• La conclusione del procedimento di convalida dello sfratto per morosità costituisce il momento rilevante per ritenere cessato il contratto e interrompere la tassazione parametrata al canone locativo.
• I canoni relativi al periodo successivo alla convalida dello sfratto non devono essere assoggettati a tassazione come reddito da locazione commerciale; la decisione non determina invece automaticamente l'esclusione dei canoni maturati prima di tale data.
• È importante distinguere tra la data della convalida dello sfratto e la data materiale di rilascio dell'immobile: ai fini fiscali, nella fattispecie esaminata, è stata ritenuta decisiva la chiusura del procedimento di convalida, non il successivo rilascio.
• La soluzione si fonda su un orientamento giurisprudenziale non del tutto uniforme; in casi analoghi occorre documentare rigorosamente la convalida, la risoluzione del contratto, le mensilità non riscosse e la loro collocazione temporale.