Cassazione Civile, Sentenza n. 7212/2023 del 10/03/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva liquidato l'imposta di donazione sull'atto istitutivo e di dotazione del "Famiglia Santoni Trust", ritenendo che la costituzione del vincolo di destinazione costituisse di per sé il presupposto impositivo; il trustee (AF TRUST SRL) ha impugnato tale liquidazione contestando l'applicabilità dell'imposta sulle donazioni e le sanzioni collegate. La questione centrale è se l'atto istitutivo e di dotazione del trust costituisca immediatamente presupposto dell'imposta sulle donazioni (e delle imposte indirette in misura proporzionale) oppure se l'imposta sulle donazioni si applica solo al momento in cui si verifica un effettivo e definitivo trasferimento/arricchimento del beneficiario.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il secondo motivo di ricorso del trustee, ritenendo che l'atto di istituzione/dotazione del trust non costituisca automaticamente presupposto per l'imposta sulle donazioni. Ha richiamato il percorso giurisprudenziale (orientamenti contrastanti) e affermato l'approdo secondo cui: l'atto istitutivo puro ha valenza programmatica e non determina incremento patrimoniale; l'atto di dotazione è soggetto alle imposte di registro, ipotecaria e catastale ma in misura fissa (non proporzionale); l'imposta sulle donazioni si applica solo se e quando si realizza un effettivo trasferimento definitivo che integri un arricchimento del beneficiario. Perciò la sentenza impugnata della Commissione regionale è stata cassata e la causa decisa nel merito con accoglimento del ricorso originario del trustee. Le spese sono compensate. Inoltre l'accoglimento principale ha assorbito il ricorso incidentale dell'Agenzia relativo alla disapplicazione delle sanzioni.

Norme richiamate

• art. 2, commi 47-50, d.l. 3 ottobre 2006, n. 262, conv. in l. 23 novembre 2006, n. 286

  La Corte interpreta la disposizione come richiamo all'imposta sulle successioni e donazioni (d.lgs. 346/1990) e non come istituzione di una nuova imposta autonoma sulla costituzione del vincolo di destinazione: pertanto non è l'atto di costituzione del vincolo in sé a costituire sempre il presupposto impositivo per l'imposta proporzionale sulle donazioni, salvo il caso in cui si realizzi un effettivo trasferimento definitivo e un consequenziale arricchimento del beneficiario.

• d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 (Testo unico imposte di successione e donazione), art. 1

  L'imposta sulle successioni e donazioni richiede il presupposto dell'arricchimento reale a titolo gratuito: la Corte conferma che questo presupposto non è normalmente soddisfatto con la sola segregazione patrimoniale del conferimento al trustee.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Tariffa allegata), art. 11 parte prima; art. 4 parte seconda

  L'atto di dotazione del trust è soggetto alle imposte di registro, ipotecaria e catastale, ma in misura fissa (non in misura proporzionale), poiché il conferimento al trustee è generalmente transitorio e non comporta trasferimento di proprietà definitivo.

• d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, art. 10, comma 2

  Conferma l'applicazione delle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa per atti che non comportano trasferimento di proprietà pieno e definitivo (applicabile all'atto di dotazione del trust).

• art. 10, comma 3, legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  Richiamata in relazione alle sanzioni fiscali: la Corte, accogliendo il ricorso principale per insussistenza del presupposto d'imposta, assorbe la questione della legittimità delle sanzioni contestate.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Norme sul contenzioso tributario richiamate nel corso del procedimento; non modifica l'approdo sostanziale sulla non assoggettabilità automatica all'imposta di donazione dell'atto istitutivo/dotazione.

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Norme sulle sanzioni tributarie richiamate nell'ambito del ricorso incidentale dell'Agenzia; la Corte ha ritenuto assorbita la questione in ragione dell'insussistenza del presupposto d'imposta.

Massime di principio

• L'atto istitutivo "puro" del trust ha contenuto programmatico e, di per sé, non costituisce presupposto impositivo per l'imposta sulle donazioni: non c'è immediato incremento patrimoniale da tassare.
• L'atto di dotazione (conferimento al trustee) è soggetto alle imposte di registro, ipotecaria e catastale ma in misura fissa, perché il trasferimento al trustee è normalmente transitorio e non pieno/definitivo.
• L'imposta sulle donazioni (in misura proporzionale) si applica solo quando si verifica un effettivo e definitivo trasferimento/arricchimento del beneficiario: occorre accertare la concreta realizzazione dell'evento arricchente.
• Occorre valutare caso per caso se il trust, per contenuto e effetti, si traduca in una donazione indiretta immediata (nel qual caso si applicherà l'imposta proporzionale); tuttavia la Corte richiama cautela nel ritenere traslativo un trust che in realtà sia solo strumentale e segregativo.
• Se manca il presupposto d'imposta, l'eventuale irrogazione di sanzioni per omessa dichiarazione/omesso pagamento è ingiustificata e potrà essere disapplicata.
• La qualificazione giuridica dell'atto e l'analisi degli effetti economici reali (se vi è incremento patrimoniale stabile e definitivo del beneficiario) sono determinanti per la tassazione: la mera manifestazione di volontà programmatica non è sufficiente.