Ordinanza del 29/09/2026 n. 25915 - Corte di Cassazione

IVA: dichiarazioni d’intento false e regime di non imponibilità

La pronuncia riguarda le cessioni effettuate in regime di non imponibilità IVA sulla base di dichiarazioni d’intento presentate da soggetti che non possedevano i requisiti sostanziali per qualificarsi esportatori abituali. La Corte chiarisce che la regolarità formale della dichiarazione, la sua trasmissione telematica e il protocollo rilasciato dall’Amministrazione non sono sufficienti, da soli, a legittimare il regime fiscale agevolato.

Fatti e decisioni di merito

L’Agenzia delle entrate aveva notificato ad AA Srl un avviso di accertamento relativo al 2017, recuperando IVA, interessi e sanzioni per cessioni non imponibili effettuate ai sensi dell’art. 8, comma 1, lett. c), del D.P.R. n. 633/1972 nei confronti di BB Srl, CC Srls, DD Srls ed EE Srls. I cessionari si erano dichiarati esportatori abituali e avevano rilasciato dichiarazioni d’intento, ma, secondo l’Ufficio, erano privi dei requisiti per utilizzare il plafond e, in alcuni casi, riconducibili a meccanismi fraudolenti. Le operazioni erano state quindi riqualificate come cessioni nazionali imponibili.

La società aveva contestato l’accertamento sostenendo di avere ricevuto le dichiarazioni d’intento e la prova della loro trasmissione telematica, oltre ad avere svolto controlli di routine sui clienti. La Commissione tributaria provinciale di Napoli aveva respinto il ricorso. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, con sentenza n. 3653/18/2023, depositata l’8 giugno 2023, aveva invece accolto l’appello e annullato l’accertamento, ritenendo che il cedente non fosse tenuto a ulteriori verifiche in presenza di dichiarazioni regolarmente trasmesse, salvo prova della conoscenza effettiva della frode o della partecipazione ad essa.

L’Agenzia delle entrate ha impugnato tale decisione con tre motivi, deducendo errori in materia di regime di non imponibilità, riparto dell’onere probatorio e valutazione degli indizi. La società ha chiesto l’inammissibilità o il rigetto del ricorso.

Presupposti del regime di non imponibilità

Il regime previsto dall’art. 8, comma 1, lett. c), del D.P.R. n. 633/1972 dipende dall’effettiva ricorrenza dei presupposti soggettivi e oggettivi che consentono al cessionario di acquistare senza pagamento dell’imposta, inclusi la qualità di esportatore abituale e la disponibilità di plafond. Il plafond rappresenta il limite quantitativo, espresso in valore monetario, entro il quale l’esportatore abituale può effettuare acquisti senza IVA nell’anno successivo; non costituisce un credito IVA autonomamente maturato nell’anno precedente (Cass. n. 12774/2011).

La dichiarazione d’intento opera sul piano della sospensione del pagamento e non determina, di per sé, la sussistenza dell’obbligazione tributaria né i presupposti sostanziali del regime. Il trattamento previsto dall’art. 8 deriva dalla situazione effettiva del cessionario e dalla disponibilità del plafond (Cass. n. 4022/2012).

La Corte distingue la mera irregolarità formale dalla falsità ideologica della dichiarazione. La prima, quando siano comunque presenti i requisiti sostanziali e vi sia capienza del plafond, non giustifica il recupero dell’imposta. La dichiarazione ideologicamente falsa, invece, incide proprio sui presupposti sostanziali del regime ed è equiparabile, quanto agli effetti, alla mancanza della dichiarazione (Cass. n. 24706/2020).

Doveri del cedente e riparto dell’onere della prova

La trasmissione telematica della dichiarazione d’intento e il rilascio del protocollo sono strumenti procedimentali che consentono all’Amministrazione controlli più tempestivi ed efficaci; non costituiscono un’esenzione generalizzata dai doveri di diligenza del cedente. Se la dichiarazione è ideologicamente falsa, il cedente deve dimostrare di non essere coinvolto nella frode e di avere adottato tutte le misure ragionevoli in suo potere per assicurarsi che la cessione non lo conducesse a parteciparvi (Cass. n. 19896/2016).

Il criterio rilevante non è limitato alla prova che il cedente sapesse effettivamente della frode. Occorre considerare anche se avrebbe dovuto conoscerla usando la diligenza ordinaria di un operatore avveduto, secondo i principi unionali richiamati dalla Corte.

Il riparto probatorio si articola come segue:

• l’Amministrazione finanziaria deve allegare e provare, anche mediante presunzioni, gli elementi oggettivi che dimostrano l’insussistenza dei presupposti della non imponibilità e la conoscenza o conoscibilità della frode da parte del cedente;
• una volta assolto tale onere, spetta al contribuente dimostrare di avere impiegato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, valutata secondo ragionevolezza e proporzionalità e in rapporto alle circostanze concrete.

Tra gli elementi rilevanti indicati nel caso vi è la prospettazione dell’Ufficio secondo cui la cedente avrebbe chiesto ai cessionari documenti idonei a provare lo status di esportatore abituale, ma avrebbe comunque emesso fatture non imponibili senza ricevere il riscontro richiesto. Se accertata, tale circostanza riguarda la condotta concreta del cedente e non può essere superata per il solo fatto che le dichiarazioni d’intento erano state trasmesse telematicamente.

Valutazione degli elementi presuntivi

La Corte ribadisce che la prova presuntiva richiede un esame articolato in due fasi. In primo luogo, il giudice deve valutare analiticamente gli indizi, escludendo quelli privi di rilevanza intrinseca e conservando quelli dotati di potenziale valore probatorio. In secondo luogo, deve apprezzare complessivamente gli elementi selezionati, verificando se la loro reciproca interazione consenta un’inferenza grave, precisa e concordante (Cass. n. 19896/2016).

Nel caso concreto erano state richiamate anomalie riguardanti i cessionari, la documentazione di trasporto, la mancata esibizione di documenti, la carenza di struttura operativa e patrimoniale delle società acquirenti, la mancata presentazione di dichiarazioni fiscali e l’assenza dello status di esportatore abituale. La Corte territoriale aveva svalutato gli elementi in modo frammentario e aveva richiesto che ciascuno dimostrasse autonomamente la conoscenza effettiva della frode. Avrebbe invece dovuto valutarne la portata congiunta ai fini della conoscibilità dell’assenza dei requisiti per la non imponibilità.

Esito e rinvio

La Corte accoglie tutti e tre i motivi di ricorso dell’Agenzia delle entrate, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione. Il giudice del rinvio dovrà riesaminare la controversia applicando i principi sulla falsità ideologica delle dichiarazioni d’intento, sulla diligenza richiesta al cedente, sul riparto dell’onere probatorio e sulla valutazione complessiva degli indizi; dovrà inoltre provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.

La decisione è stata assunta a Roma il 10 settembre 2026 e depositata in Cancelleria il 29 settembre 2026.