Sentenza del 06/02/2023 n. 199 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia Romagna

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava, a seguito di verifica 2013 e PVC 07/04/2014 per l'anno d'imposta 2010, la non deducibilità di costi infragruppo: 1) costi ritenuti da transfer price non coerenti al valore normale (art. 110 TUIR) e mark-up su servizi corporate; 2) royalties per l'uso del marchio ritenute prive del requisito di inerenza (art. 109 DPR 917/86); 3) mark-up indeducibile su servizi IT; nonché l'indebita detrazione IVA (art. 19 DPR 633/72). L'accertamento ha recuperato a tassazione un maggior reddito IRES di €329.686 (da €169.704 a €499.390), un maggior valore produzione IRAP di €329.686 (da €786.233 a €1.115.918) e una maggiore imposta IVA di €56.927.

La decisione

L'appello dell'Agenzia è stato respinto. La sentenza d'appello ha confermato la decisione favorevole al contribuente: le royalties pagate per l'utilizzo del marchio sono state ritenute inerenti e deducibili, in quanto supportate da contratto di licenza, dall'effettivo utilizzo commerciale del marchio dal distributore esclusivo e dall'evidenza economica del beneficio (aumento fatturato e quote di mercato). I costi per servizi IT centralizzati sono stati ritenuti correttamente allocati in base all'accordo di gruppo (componente fissa su numero licenze e componente variabile sul fatturato); le scelte di politica di allocazione di gruppo non escludono l'inerenza. L'annotazione IVA con reverse charge per acquisti intracomunitari è stata considerata conforme. Sono compensate le spese legali.

Norme richiamate

• art. 110 TUIR

  Richiamato dall'Ufficio per contestare la non coerenza al valore normale dei rapporti infragruppo (transfer pricing); la decisione sottolinea che l'accertamento su valori anomali richiede valutazione della documentazione e dell'effettiva funzione economica degli scambi.

• art. 109 TUIR (DPR 917/1986)

  Usato dall'Ufficio per contestare la mancata inerenza delle royalties; la sentenza interpreta l'articolo alla luce della giurisprudenza che ammette la deducibilità quando la spesa è riferibile all'attività d'impresa, anche indirettamente.

• art. 5 e art. 11 D.Lgs. 446/1997

  Richiamati per le implicazioni IRAP nella rettifica della base imponibile; la decisione valuta l'inerenza dei costi anche ai fini IRAP in base alla loro connessione con l'attività d'impresa.

• art. 19 DPR n. 633/1972

  Richiamato in relazione all'eventuale indebita detrazione IVA; la sentenza conferma la corretta applicazione del meccanismo del reverse charge per acquisti intracomunitari e l'annotazione nei registri come rispettosa del principio di neutralità IVA.

• Cass. sent. n. 8893/2018

  Deve innanzitutto escludersi che il principio dell'inerenza, quale vincolo alla deducibilità dei costi, discenda dall'art. 75, comma 5 TUIR, ... il principio di inerenza è principio generale inespresso, immanente alla nozione di reddito d'impresa...

  Citata per affermare che l'inerenza è principio generale non limitato al collegamento con ricavi specifici e che la deducibilità va valutata nella sfera dell'attività d'impresa.

• Cass. Sez. trib., sent. 20/04/2016 n. 7881

  "...agli effetti della deducibilità di royalties corrisposte infragruppo, rileva esclusivamente l'effettività del costo e la sua riferibilità (o inerenza) all'attività o ai beni da cui derivano i ricavi ... e non anche il riscontro documentale del rapporto contrattuale fra le parti"

  Usata per sostenere che la mancata forma scritta non esclude la deducibilità se l'effettività e l'inerenza sono dimostrate.

• Cass. ord. 11/01/2018 n. 450

  "l'impiego del criterio utilitaristico non giova alla corretta esegesi della nozione di inerenza... l'inerenza deve essere apprezzata attraverso un giudizio qualitativo, scevro da riferimenti di utilità o vantaggio..."

  Richiamata per ribadire che l'inerenza è valutata qualitativamente e non in termini di utilità o vantaggiosità economica della spesa.

• Linee guida OCSE (2010), par. 6.1

  Citate per sostenere che la licenza d'uso del marchio a distributori è una prassi riconosciuta in gruppi multinazionali e che le royalties infragruppo possono avere giustificazione commerciale e fiscale.

Massime di principio

• Le royalties infragruppo sono deducibili se il contribuente dimostra la correlazione funzionale (inerenza) tra la spesa e l'attività d'impresa: non serve provare utilità economica immediata, ma la spesa deve rientrare nella sfera imprenditoriale.
• La forma contrattuale scritta aiuta, ma non è condizione necessaria per la deducibilità: rileva l'effettività dell'accordo e la riferibilità della spesa all'attività aziendale.
• Per servizi centralizzati di gruppo (es. IT) la deducibilità dipende dalla correttezza e ragionevolezza delle chiavi di allocazione previste dagli accordi di gruppo (componente fissa/variabile), e dalle motivazioni commerciali del gruppo; scelte di politica commerciale del gruppo non vengono invalidate di per sé dall'Amministrazione se documentate.
• L'inerenza è un giudizio qualitativo che esclude solo spese palesemente estranee alla sfera d'impresa (es. spese personali).
• L'IVA sugli acquisti intracomunitari è neutra se il contribuente applica correttamente il reverse charge e annota le fatture nei registri IVA secondo le regole; l'erronea contestazione dell'IVA richiede verifica formale e sostanziale degli adempimenti.
• La giurisprudenza di legittimità costituisce riferimento forte: in caso di contestazione infragruppo il contribuente deve documentare l'effettività dei rapporti economici e l'utilizzo del bene/servizio; se ciò è dimostrato, i costi sono presumibilmente deducibili.