Sentenza del 06/02/2023 n. 185 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia Romagna

Esito

La controversia

La controversia riguarda la qualificazione fiscale di una serie di atti stipulati tra il sig. B.G. e la società I.D.S.A.: preliminare di vendita del fondo agricolo con fabbricati, vendita separata di 28 titoli PAC, vendita di macchinari agricoli e contratto di comodato per il terreno, seguiti da una vendita definitiva del fondo. L'Ufficio ha ritenuto che, pur essendo formalmente distinti, gli atti costituissero un'unica cessione d'azienda (cd. 'spezzatino') finalizzata ad eludere la disciplina delle agevolazioni per la piccola proprietà contadina (PPC) e ha emesso avviso di liquidazione negando le agevolazioni. La società ha impugnato sostenendo che si trattava di atti distinti e che, in ogni caso, gli atti potevano beneficiare delle agevolazioni PPC.

La decisione

La Corte tributaria regionale, in riassunzione e richiamando il principio di diritto della Cassazione sull'interpretazione autentica, ha accolto il ricorso della società: ha annullato la sentenza di primo grado e gli atti impositivi, ritenendo che la nuova formulazione normativa e la giurisprudenza consentono l'applicazione delle agevolazioni per la piccola proprietà contadina anche quando il trasferimento del terreno avviene nell'ambito di una cessione di azienda, purché siano rispettati i requisiti oggettivi e soggettivi e si applichino le regole di ripartizione del valore tra beni con aliquote diverse. La Corte ha inoltre condannato l'Agenzia alle spese del giudizio e alla restituzione delle somme eventualmente riscosse (liquidate complessivamente in euro 3.000,00 oltre oneri di legge).

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131/1986, art. 20

  L'interpretazione autentica (L. 205/2017 e L.145/2018) ha ristretto l'oggetto dell'accertamento ai soli elementi desumibili dall'atto; non possono essere rilevati elementi estranei o indizi extratestuali per riqualificare l'operazione.

• D.L. n. 194/2009, art. 2, comma 4-bis

  Al fine di assicurare le agevolazioni per la piccola proprietà contadina [...], gli atti di trasferimento a titolo oneroso di terreni e relative pertinenze, qualificati agricoli in base a strumenti urbanistici vigenti, posti in essere a favore di coltivatori diretti ed imprenditori agricoli professionali, iscritti nella relativa gestione previdenziale ed assistenziale, sono soggetti alle imposte di registro ed ipotecaria nella misura fissa ed all'imposta catastale nella misura dell'1 per cento

  La norma, non essendo formulata in termini tassativi, può comprendere anche i trasferimenti di terreni effettuati nell'ambito di una cessione d'azienda, purché siano rispettati i requisiti soggettivi e oggettivi e sia effettuata la corretta ripartizione dei corrispettivi tra beni soggetti a diverse aliquote.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 23

  Si applicano le disposizioni per la vendita di beni con aliquote diverse e la necessità di attribuire separatamente i valori dei singoli beni per consentire l'applicazione delle agevolazioni sui terreni.

• Codice Civile, artt. 2555 e ss. (azienda)

  La qualificazione civilistica dell'azienda è rilevante ma non esclude la possibilità che, ai fini dell'imposta di registro, i singoli beni trasferiti (terreni e pertinenze) possano beneficiare delle agevolazioni se ne ricorrono i presupposti.

Massime di principio

• Dopo l'interpretazione autentica, l'Amministrazione fiscale non può riqualificare un'operazione facendo ricorso a elementi estranei all'atto: l'accertamento deve fondarsi sugli elementi desumibili dal testo dell'atto stesso.
• Le agevolazioni per la piccola proprietà contadina (art. 2, comma 4-bis DL 194/2009) possono applicarsi anche quando il terreno è trasferito nell'ambito di una cessione d'azienda, purché siano soddisfatti i requisiti soggettivi (acquirente qualificato come coltivatore diretto o IAP) e oggettivi (terreni qualificati agricoli) e si attribuiscano chiaramente i corrispettivi ai singoli beni.
• Per non perdere le agevolazioni PPC in caso di cessione d'azienda è consigliabile che l'atto distingua e quantifichi separatamente il valore del terreno e delle relative pertinenze rispetto agli altri beni (fabbricati, macchinari, titoli PAC), con evidenza delle pertinenze e della loro natura.
• La mera presenza di più atti collegati temporalmente non è di per sé sufficiente a dimostrare una cessione unica ai fini fiscali se l'atto formale non contiene elementi che giustifichino la ricostruzione dell'unitarietà dell'operazione.
• In operazioni complesse si raccomanda di documentare motivazioni economiche e funzionali per eventuali trasferimenti frazionati (es. inidoneità dei macchinari, esigenze tecniche, tutela nell'acquisto dei titoli), ma tenere presente che, dopo l'interpretazione autentica, tali elementi extratestuali avranno valore limitato nell'accertamento fiscale.