Cassazione Civile, Sentenza n. 29258/2023 del 20/10/2023

Esito

La controversia

Istanza di rimborso delle ritenute operate dal Fopdire sugli emolumenti corrisposti a seguito della cessazione del rapporto di lavoro (rimborso IRPEF riferito al 2011). L'Agenzia aveva negato il rimborso sostenendo, tra l'altro, l'insufficienza della documentazione probatoria (mancanza del certificato convenzionale previsto dall'art. 29 della Convenzione Italia-Svizzera) e deducendo che le somme dovessero essere considerate retribuzioni differite o redditi assimilati a lavoro dipendente, con conseguente applicazione delle norme interne (art. 50, comma 1, lett. h-bis e art. 23 DPR n. 917/1986) o delle disposizioni della Convenzione (art. 15) che attribuirebbero la tassazione all'Italia. Il contribuente invece ha prodotto una certificazione dell'Amministrazione fiscale del Cantone dei Grigioni che attestava che la somma era "imponibile in Svizzera" e pertanto sussisteva una doppia imposizione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto che la Commissione Tributaria Regionale avesse correttamente accertato, con valutazione di fatto insindacabile in sede di legittimità, l'esistenza della doppia imposizione sulla base della certificazione rilasciata dall'autorità fiscale svizzera che indicava che la somma era imponibile in Svizzera. Ha altresì condiviso la qualificazione delle somme come erogazione connessa alla cessazione del rapporto di lavoro (rientranti nell'ambito delle pensioni o remunerazioni analoghe) e, quindi, l'applicazione dell'art. 18 della Convenzione (pensioni e remunerazioni analoghe), con esclusione dell'applicazione dell'art. 15 (salari). Per questi motivi il ricorso dell'Ufficio è stato respinto e l'Agenzia è stata condannata alle spese del giudizio, liquidate in favore di Tonolli Alberto.

Norme richiamate

• Convenzione Italia-Svizzera contro le doppie imposizioni del 9 marzo 1976

  La Corte ha richiamato gli artt. 4, 15, 18 e 29: ha ritenuto che l'art. 18 (pensioni e remunerazioni analoghe imponibili nello Stato di residenza del percettore) fosse applicabile alle somme in contestazione, escludendo l'applicazione dell'art. 15 (salari). L'art. 29 è stato inteso come norma che contempla la produzione di certificazione atta a provare la tassazione all'estero e, nel caso concreto, la certificazione svizzera è stata ritenuta idonea a provare la doppia imposizione.

• Protocollo del 28 marzo 1978 (modificativo della Convenzione)

  Richiamato come atto modificativo della Convenzione; non è stata indicata una specifica interpretazione autonoma diversa da quella riferita alla Convenzione stessa.

• Legge 23 dicembre 1978, n. 943 (ratifica Convenzione)

  Norma formale di ratifica della Convenzione richiamata in sede di discussione degli effetti convenzionali.

• art. 29 Convenzione Italia-Svizzera

  La Corte ha ritenuto che la certificazione rilasciata dall'amministrazione fiscale svizzera integri i requisiti dell'art. 29 ai fini della prova della tassazione estera e della sussistenza della doppia imposizione.

• art. 18 Convenzione Italia-Svizzera

  La Corte ha interpretato l'art. 18 come norma applicabile alle pensioni e alle remunerazioni analoghe connesse alla cessazione del rapporto di lavoro: tali redditi sono imponibili nello Stato di residenza del percettore, e quindi la qualificazione delle somme come pensionistiche ha portato a riconoscere la rilevanza della tassazione estera rilevante ai fini del rimborso.

• art. 15 Convenzione Italia-Svizzera

  L'art. 15 (salari, stipendi e remunerazioni analoghe) è stato ritenuto non applicabile nel caso concreto, poiché le somme contestate sono da qualificare come pensionistiche ai sensi dell'art. 18.

• art. 50, comma 1, lett. h-bis) del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Riferito dall'Amministrazione per sostenere che si tratterebbe di redditi assimilati a lavoro dipendente imponibili in Italia; la Corte ha ritenuto invece prevalente la qualificazione convenzionale (art. 18) e non ha accolto la ricostruzione dell'Ufficio.

• art. 23 d.P.R. n. 917/1986

  Richiamato nell'ambito della disamina sull'imposizione dei redditi da pensione; la Corte ha valutato la compatibilità tra normativa interna e disciplina convenzionale, dando prevalenza all'applicazione della Convenzione.

• art. 2697 cod. civ.

  Richiamato in relazione all'onere della prova: la Corte ha ritenuto che il contribuente avesse adempiuto all'onere probatorio circa la sussistenza della doppia imposizione mediante la certificazione fornita.

• art. 112 cod. proc. civ.

  Richiamato dall'Amministrazione con riferimento a presunte omissioni decisorie della C.T.R.; la Corte non ha ritenuto fondata l'eccezione, ritenendo che la C.T.R. si fosse pronunciata correttamente sulle questioni rilevanti.

• art. 360 cod. proc. civ. (motivi di ricorso per cassazione)

  Norma procedurale richiamata per inquadrare i motivi di ricorso; la Corte ha esaminato i motivi nei limiti consentiti dalla disciplina di legittimità e li ha ritenuti infondati.

• art. 23, comma 8-bis del d.l. 28 ottobre 2020, n. 137, conv. dalla legge 18 dicembre 2020, n. 176

  Norma processuale eccezionale che ha consentito il trattamento del ricorso in camera di consiglio senza discussione orale; richiamata per motivare la modalità di trattazione dell'udienza.

• art. 13, comma 1-quater del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Richiamato in relazione alla disciplina del contributo unificato e alle eccezioni per la pubblica amministrazione; la Corte ha constatato che, pur essendo l'Agenzia parte ammessa alla prenotazione a debito, la norma non si applicava al caso concreto (o non ha escluso la condanna alle spese).

Massime di principio

• La certificazione rilasciata dall'autorità fiscale estera che attesti che una somma è "imponibile" nello Stato estero può costituire prova idonea della tassazione estera e dunque della sussistenza di una doppia imposizione ai fini del rimborso in Italia (art. 29 della Convenzione).
• Quando le somme erogate sono connesse alla cessazione del rapporto di lavoro e hanno natura pensionistica o di remunerazione analoga, prevale l'inquadramento nell'art. 18 della Convenzione (pensioni e remunerazioni analoghe) e non nell'art. 15 (salari): ciò incide sull'attribuzione del diritto di tassazione e sulla legittimità del rimborso.
• L'onere della prova della doppia imposizione grava sul contribuente ma può essere assolto attraverso idonea documentazione rilasciata dall'amministrazione fiscale estera; le valutazioni di fatto della commissione tributaria regionale sono insindacabili in Cassazione quando debitamente motivate.
• In presenza di una convenzione contro le doppie imposizioni, la disciplina convenzionale prevale sulla normativa interna nella determinazione della potestà impositiva; occorre qualificare correttamente il reddito alla luce delle disposizioni convenzionali.
• In fase di contenzioso tributario è importante produrre certificazioni estere specifiche che indichino espressamente la tassabilità delle somme nello Stato estero (non una mera attestazione di residenza), per rendere più robusta la domanda di rimborso in Italia.