Sentenza del 20/03/2017 n. 475 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate impugnava le sentenze della Commissione Tributaria Provinciale di Asti che avevano annullato gli avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2007 e 2008. L'Ufficio sosteneva che il contribuente esercitasse abusivamente e continuativamente un'attività imprenditoriale di restauratore di mobili, sulla base della presenza di macchinari e mobili in un laboratorio, di precedenti accertamenti per gli anni 2004 e 2005, di rapporti commerciali e delle movimentazioni dei conti correnti. Invocava quindi la presunzione legale prevista dall'art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600/1973, secondo cui versamenti e prelevamenti non giustificati possono essere considerati ricavi non dichiarati. Il contribuente sosteneva invece di non essere imprenditore, ma docente a tempo pieno, e che i macchinari erano utilizzati per hobby o per attività didattiche; contestava inoltre la riconducibilità dei movimenti bancari all'attività d'impresa e forniva giustificazioni per gli importi contestati.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto l'appello dell'Ufficio e confermato le sentenze di primo grado favorevoli al contribuente. Ha stabilito che l'applicazione delle presunzioni bancarie dell'art. 32 presuppone la prova, da parte dell'Amministrazione, della qualifica imprenditoriale del titolare del conto. La presunzione opera quindi sul quantum del reddito eventualmente evaso, non sull'an dell'esistenza dell'attività d'impresa. Nel caso concreto, la presenza di macchinari e mobili, i consumi elettrici contenuti, la precedente attività e i rapporti commerciali riferiti ad anni passati non erano elementi sufficientemente precisi e univoci per dimostrare lo svolgimento di un'attività imprenditoriale negli anni 2007 e 2008. Le movimentazioni bancarie potevano al più costituire indizi, ma non erano idonee, da sole, a dimostrare l'esistenza di ricavi d'impresa. Gli avvisi di accertamento sono rimasti quindi privi del necessario presupposto e non sono stati riconosciuti. Le spese di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. n. 600/1973

  I prelevamenti e i versamenti non risultanti dalle scritture contabili possono essere considerati ricavi o compensi se il contribuente non ne indica il beneficiario o non ne dimostra la rilevanza fiscale.

  La presunzione bancaria è utilizzabile, per la parte relativa ai ricavi d'impresa, solo dopo che l'Ufficio abbia dimostrato che il contribuente esercita un'attività imprenditoriale. La presunzione riguarda la quantificazione del reddito evaso e non può essere utilizzata per dimostrare, in via automatica, l'esistenza stessa dell'impresa.

• Art. 2082 cod. civ.

  È imprenditore chi esercita professionalmente un'attività economica organizzata al fine della produzione o dello scambio di beni o servizi.

  La qualifica di imprenditore richiede la prova di un'attività economica esercitata professionalmente e organizzata. Il semplice possesso di strumenti, locali o competenze tecniche non dimostra necessariamente l'esistenza di un'impresa.

• Art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  La controversia distingue l'accertamento analitico-induttivo disciplinato dall'art. 39 dall'accertamento fondato sulle indagini finanziarie di cui all'art. 32. Anche nell'ambito dell'art. 32 resta comunque necessario provare il presupposto soggettivo dell'attività d'impresa.

• Art. 109, comma 4, TUIR

  L'Ufficio aveva richiamato la norma per sostenere che i costi non documentati non potessero essere riconosciuti. La questione non ha però inciso sull'esito, poiché è stata esclusa a monte la prova dell'esercizio di un'attività imprenditoriale.

• Art. 6, comma 8, d.lgs. n. 471/1997

  L'Ufficio aveva richiamato la sanzione per omessa fatturazione relativamente ad acquisti o ricavi non documentati. Anche tale profilo non è stato ritenuto decisivo, in assenza della prova dell'attività d'impresa e dei relativi ricavi.

• Cassazione, sentenze n. 12779 e n. 12781 del 21 giugno 2016

  Le pronunce affermano che le presunzioni bancarie non possono operare automaticamente nei confronti di soggetti che non siano imprenditori. L'Amministrazione deve prima dimostrare la qualifica e l'attività economica del contribuente.

Massime di principio

• Prima di applicare le presunzioni bancarie, l'Amministrazione deve provare il presupposto dell'attività d'impresa quando intende qualificare i movimenti come ricavi d'impresa.
• La presunzione dell'art. 32 opera sul quantum del reddito imponibile e non dimostra, da sola, l'esistenza dell'impresa o dell'attività professionale.
• Il semplice possesso di macchinari, locali, materiali o competenze professionali non è sufficiente a dimostrare un'attività imprenditoriale: occorrono elementi concreti di professionalità, organizzazione, continuità e finalità economica.
• Elementi riferiti ad anni precedenti possono essere valutati come indizi, ma devono essere collegati in modo preciso e attuale all'anno oggetto di accertamento.
• Nei confronti di un lavoratore dipendente o di un soggetto non qualificato come imprenditore, i movimenti bancari non giustificati non possono essere automaticamente trasformati in ricavi d'impresa sulla sola base dell'art. 32.
• Una volta provata la qualifica di imprenditore, il contribuente deve fornire giustificazioni specifiche per le singole movimentazioni; giustificazioni generiche sull'attività complessiva normalmente non sono sufficienti.
• Bassi consumi energetici, assenza di acquisti di materiali e mancanza di documentazione commerciale possono concorrere a escludere l'esistenza di un'attività imprenditoriale, se valutati insieme alle altre circostanze del caso.