Circolare numero 153 del 22-12-2006

Conguaglio di fine anno 2006 dei contributi previdenziali e assistenziali

La circolare fornisce le istruzioni operative per il conguaglio di fine anno relativo ai contributi previdenziali e assistenziali per il 2006, con particolare attenzione ai datori di lavoro che operano con denuncia DM10 e EMens. Vengono inoltre richiamate le modifiche intervenute nel 2006 sul regime di imponibilità delle stock option e sul benefit delle auto aziendali ad uso promiscuo.

Termini per il conguaglio e profili generali

In attuazione della delibera del Consiglio di Amministrazione n. 5 del 26 marzo 1993, approvata con D.M. 7 ottobre 1993, i datori di lavoro possono effettuare le operazioni di conguaglio:

• con la denuncia di competenza del mese di dicembre 2006, con scadenza 16 gennaio 2007;
• con la denuncia di competenza del mese di gennaio 2007, con scadenza 16 febbraio 2007.

Per alcune categorie di dipendenti pubblici e per il personale iscritto al Fondo Pensioni per le Ferrovie dello Stato, la sistemazione della maggiorazione del 18% prevista dall’art. 22 della legge n. 177/1976 può essere effettuata anche con la denuncia di febbraio 2007, con scadenza 16 marzo 2007.

La circolare chiarisce che le operazioni di conguaglio riguardano le fattispecie che incidono sull’esatta quantificazione dell’imponibile contributivo, sull’applicazione delle aliquote e sull’imputazione all’anno di competenza degli elementi variabili della retribuzione.

Elementi variabili della retribuzione

Tra le principali componenti che possono dar luogo a conguaglio di fine anno sono indicati:

• compensi per lavoro straordinario;
• indennità di trasferta o missione;
• indennità economiche di malattia o maternità anticipate dal datore di lavoro per conto dell’INPS;
• indennità per riposi allattamento;
• giornate retribuite per donatori di sangue;
• riduzioni di retribuzione per infortuni sul lavoro indennizzabili dall’INAIL;
• permessi non retribuiti;
• astensioni dal lavoro;
• indennità per ferie non godute;
• congedi matrimoniali;
• integrazioni salariali non a zero ore.

Sono considerati assimilabili anche l’indennità di cassa, i prestiti ai dipendenti e i congedi parentali in genere.

La circolare ribadisce che gli elementi variabili relativi a dicembre 2006, se sistemati con la denuncia di gennaio 2007, devono essere esposti come variabili in aumento o in diminuzione del DM10/2 con i codici previsti:

• A000 per aumento della retribuzione imponibile;
• D000 per diminuzione della retribuzione imponibile;
• F000 e G000 per i Fondi speciali di previdenza;
• F010 e G010 per le prestazioni in conto capitale.

Ai fini contributivi, tali variabili sono considerate retribuzione del mese di gennaio 2007, mentre ai fini della posizione assicurativa e della contribuzione si riferiscono alla competenza di dicembre 2006. Devono quindi essere considerati anche nella denuncia EMens di gennaio 2007 con imputazione all’anno 2006. La circolare ricorda inoltre che, se nello stesso mese si verificano sia aumenti sia diminuzioni, va indicato il saldo tra le due partite.

È fornito anche un esempio pratico relativo a un’assunzione intervenuta il 19 dicembre 2006, con rateo di dicembre pagato in gennaio 2007, per chiarire come compilare DM10/2 ed EMens e come considerare l’imponibile ai fini contributivi.

Decontribuzione dei premi di risultato

La circolare riassume il regime di decontribuzione previsto dall’art. 2 del D.L. n. 67/1997, convertito dalla legge n. 135/1997, per gli importi previsti dalla contrattazione collettiva aziendale o di secondo livello la cui erogazione sia incerta e collegata a incrementi di produttività, qualità e altri indicatori di competitività.

Il regime prevede che tali importi siano assoggettati, in luogo della contribuzione ordinaria, a un contributo di solidarietà del 10% a carico del datore di lavoro, entro il limite del 3% della retribuzione imponibile percepita da ciascun lavoratore nell’anno solare di riferimento.

La circolare precisa che:

• il contratto deve essere depositato presso la Direzione Provinciale del Lavoro entro 30 giorni dalla stipula;
• il riferimento è la retribuzione imponibile ex art. 12 della legge n. 153/1969, come modificato dal D.Lgs. n. 314/1997;
• la retribuzione utile per il tetto è quella corrisposta dal singolo datore di lavoro che effettua l’erogazione;
• il datore può applicare la decontribuzione al momento dell’erogazione oppure rinviare il conguaglio a fine anno.

Sono richiamate le ipotesi in cui le erogazioni siano destinate alla previdenza complementare, nel qual caso il contributo di solidarietà non è dovuto sulla parte destinata a tale finalità, fermo restando l’ulteriore contributo di solidarietà del 10% previsto dall’art. 9-bis della legge n. 166/1991 sull’intero accantonamento.

Sono inoltre trattati i casi particolari di:

• anticipazioni su erogazioni contrattuali, che possono essere decontribuite se è prevista una verifica successiva;
• erogazioni mensili o in più quote annue, con possibilità di applicare la decontribuzione per ciascuna quota e di conguagliare a fine anno;
• erogazioni corrisposte nell’anno successivo a un dipendente cessato, per le quali la retribuzione di riferimento resta quella imponibile dell’anno precedente.

Modalità di conguaglio e codici

La circolare distingue tra decontribuzione operata in corso d’anno e conguaglio a fine anno o alla cessazione del rapporto. In sede di conguaglio, se la retribuzione effettiva differisce da quella presunta utilizzata per il calcolo del tetto, il datore di lavoro deve adeguare l’operazione con le conseguenti variazioni di imponibile e di contributo di solidarietà.

Sono indicati i codici da utilizzare nel DM10/2 e nel quadro D per i recuperi o i conguagli, compresi quelli relativi a differenze contributive o di agevolazioni. La circolare specifica che, se il conguaglio è effettuato con la denuncia di gennaio 2007, occorre evidenziare anche le partite che hanno determinato l’aumento o la diminuzione dell’imponibile del mese.

Massimale contributivo ex art. 2, comma 18, legge n. 335/1995

Per il 2006 il massimale annuo della base contributiva e pensionabile è pari a 85.478,00 euro. La circolare ricorda che il massimale si applica agli iscritti successivamente al 31 dicembre 1995 privi di anzianità contributiva ovvero a coloro che abbiano optato per il sistema contributivo.

Il massimale:

• non è frazionabile a mese;
• si applica anche se l’anno solare è retribuito solo in parte;
• opera cumulando le retribuzioni percepite in rapporti di lavoro successivi;
• opera anche nei rapporti simultanei, con ripartizione proporzionale nel mese di superamento;
• non si cumula tra lavoro subordinato e collaborazione coordinata e continuativa.

Se nel corso dell’anno sono stati versati contributi IVS sulla parte eccedente il massimale, in sede di conguaglio devono essere recuperati con i codici L952 o L953, rispettivamente per la generalità dei lavoratori e per i dirigenti iscritti INPDAI al 31 dicembre 2002. La circolare precisa anche i codici H400 e H500 per l’indicazione dell’imponibile rettificato nel DM10/2 a seconda che il recupero avvenga a dicembre 2006 o a gennaio 2007.

Inoltre, deve essere rettificato anche l’imponibile previdenziale indicato nelle denunce EMens dell’anno 2006, ritrasmettendo il flusso del mese in cui è avvenuto il superamento del massimale.

Contributo aggiuntivo IVS dell’1%

La circolare richiama l’art. 3-ter della legge n. 438/1992, che prevede un contributo aggiuntivo dell’1% a carico del lavoratore per i regimi pensionistici con aliquota inferiore al 10%, sulla parte eccedente la prima fascia di retribuzione pensionabile.

Per il 2006 il limite è fissato a 39.297,00 euro annui, pari a 3.274,00 euro mensili. Viene ribadito il criterio della mensilizzazione e sono indicati i codici di versamento ordinario e di conguaglio per le diverse gestioni e categorie di lavoratori.

Il conguaglio può avvenire con la denuncia di dicembre 2006 oppure con quella di gennaio 2007. La circolare chiarisce che gli elementi variabili della retribuzione, se assoggettati con la denuncia di gennaio 2007, non incidono sulla determinazione del tetto del 2006, poiché sono considerati retribuzione di gennaio 2007.

Sono inoltre richiamate le regole per rapporti di lavoro successivi o simultanei e per il caso in cui il datore di lavoro sia unico a dicembre 2006.

Erogazioni liberali e fringe benefit

Le erogazioni liberali concesse in occasione di festività o ricorrenze non concorrono a formare il reddito entro il limite di 258,23 euro per periodo d’imposta, e tale disposizione vale anche ai fini previdenziali per effetto dell’unificazione delle basi imponibili fiscale e previdenziale. Se necessario, il conguaglio deve tenere conto anche di erogazioni effettuate da precedenti datori di lavoro.

Per i fringe benefit, il valore dei beni e servizi ceduti non concorre a formare il reddito se non supera, complessivamente nel periodo d’imposta, 258,23 euro. Se il limite è superato, l’intero valore diventa imponibile; ai fini previdenziali, però, il conguaglio va riferito solo ai benefit erogati dal datore che effettua la sistemazione.

La circolare indica che, nei casi di superamento o di diversa assoggettazione nel corso dell’anno, il datore di lavoro deve adeguare l’imponibile del mese di conguaglio e regolare eventuali differenze della quota a carico del lavoratore.

Prestiti ai dipendenti

Per i prestiti ai dipendenti, ai fini della determinazione della quota imponibile del compenso in natura, dal 1 gennaio 2000 il parametro di riferimento è il tasso ufficiale di riferimento (TUR) vigente al termine di ciascun anno.

Stock option: modifiche normative del 2006

La circolare dedica una parte rilevante alle stock option, che nel corso del 2006 hanno subito due interventi normativi:

• l’art. 36, comma 25, del D.L. 223/2006, convertito dalla legge n. 248/2006, efficace dal 5 luglio 2006;
• l’art. 3, comma 12, del D.L. 262/2006, convertito dalla legge n. 286/2006, efficace dal 3 ottobre 2006.

Viene ricordato che l’art. 51, comma 2, lett. g-bis, del TUIR prevede una esenzione dalla tassazione per la differenza tra valore delle azioni al momento dell’assegnazione dell’opzione e quanto corrisposto dal dipendente per l’esercizio, a condizione che:

• l’importo corrisposto sia almeno pari al valore delle azioni alla data dell’offerta;
• il dipendente non possieda una partecipazione o diritti superiori al 10%.

Il D.L. 223/2006 aveva aggiunto ulteriori condizioni, tra cui il divieto di cessione o costituzione in garanzia per cinque anni e il limite del valore complessivo delle azioni assegnate rispetto alla retribuzione lorda annua precedente. Successivamente, il D.L. 262/2006 ha eliminato il parametro retributivo e introdotto nuove condizioni:

• l’opzione deve essere esercitabile non prima di tre anni dall’attribuzione;
• al momento dell’esercizio la società deve risultare quotata;
• il beneficiario deve mantenere per cinque anni un investimento nei titoli oggetto di opzione non inferiore alla differenza fra valore delle azioni e prezzo corrisposto.

Per il profilo previdenziale, la circolare specifica che il reddito derivante dalle stock option rileva ai fini contributivi solo per i piani di incentivazione deliberati dopo il 5 luglio 2006 e che, ai fini delle prestazioni pensionistiche, l’imponibile da esercizio dell’opzione incide solo sulle anzianità maturate successivamente a tale data. La circolare rinvia a successivi chiarimenti per le modalità di conguaglio dell’anno 2006.

Auto aziendali ad uso promiscuo

L’art. 7, comma 25, del D.L. 262/2006, convertito dalla legge n. 286/2006, modifica l’art. 51, comma 4, lett. a), del TUIR, stabilendo che il benefit per l’auto aziendale ad uso promiscuo è quantificato nella misura del 50% dell’importo corrispondente alla percorrenza media annua di 15.000 chilometri, calcolata secondo le tariffe ACI per la specifica tipologia di autovettura.

La circolare sottolinea che, poiché il disegno di legge finanziaria rinviava l’operatività della norma al periodo d’imposta successivo a quello di entrata in vigore del D.L. 262/2006, non devono essere effettuate operazioni di conguaglio previdenziale per il 2006.

Bonus per i lavoratori che posticipano il pensionamento

Per i lavoratori beneficiari del bonus previsto dalla legge n. 243/2004 per il rinvio del pensionamento, il conguaglio contributivo deve essere effettuato secondo i criteri ordinari, tenendo conto del momento impositivo e della collocazione temporale delle contribuzioni oggetto di conguaglio.

Poiché nel periodo di applicazione del bonus è previsto l’esonero dal versamento del contributo IVS e del contributo aggiuntivo dell’1%, eventuali contributi dovuti o recuperabili su tali voci devono essere aggiunti o sottratti direttamente al bonus di competenza di dicembre 2006 o gennaio 2007. Il conguaglio dei contributi minori segue invece le ordinarie modalità.

Operazioni societarie

Nelle ipotesi di operazioni societarie che comportino il passaggio di lavoratori ex art. 2112 c.c. o la cessione del contratto di lavoro, il conguaglio deve essere effettuato dal datore di lavoro subentrante sulla base della retribuzione complessivamente percepita nell’anno dal lavoratore, anche se in parte erogata dal precedente datore.

Devono essere comprese anche le somme soggette a decontribuzione, le erogazioni liberali e i fringe benefit. Ai fini EMens, quando l’operazione societaria avviene nel corso dell’anno o a cavallo d’anno con conguaglio in gennaio, il consolidamento delle variabili retributive e delle settimane deve essere eseguito dal cedente o usando i dati identificativi del cedente, e non dal cessionario con matricola diversa.

Chiusura operativa

La circolare si chiude con il richiamo alle precedenti circolari e messaggi di prassi per ciascun istituto trattato, confermando che le istruzioni di fine anno devono essere applicate unitamente alle regole specifiche già emanate per ogni singola fattispecie contributiva e previdenziale.