Cassazione Civile, Sentenza n. 14213/2021 del 25/05/2021

Esito

La controversia

La società impugnava l'avviso di accertamento relativo al 2006: a) contestazione IRES, IRAP e IVA per omessa dichiarazione di ricavi, dedotta dall'Amministrazione come simulazione del contratto di locazione (in realtà una cessione a tempo determinato del diritto di superficie) tra società con medesima compagine sociale; b) contestazione dell'applicazione del regime IVA "reverse charge" alle prestazioni di lavorazione per conto terzi su rottami (rame e zinco) trasformati in barre di ottone e delle correlate fatturazioni di trasporto.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto infondato il primo motivo (la tesi della ricorrente secondo cui la lavorazione su materiali di proprietà dei clienti sarebbe soggetta al reverse charge è stata respinta: il regime di cui all'art. 74 DPR 633/1972 riguarda cessioni di beni non lavorati e non può essere esteso alle prestazioni di servizi; l'art.16 comma 3 serve solo a pareggiare l'aliquota, non a mutare la natura giuridica dell'operazione). Sono invece stati accolti il quarto e il quinto motivo, con i quali la Corte ha valutato insufficiente la prova dell'Amministrazione circa la presunta simulazione del contratto di locazione e la sua qualificazione come costituzione di un diritto di superficie: la sola coincidenza della compagine sociale non è indice grave, preciso e univoco di simulazione. Per tali censure la sentenza della Commissione tributaria regionale è stata cassata e la causa rinviata alla medesima Commissione per nuovo esame anche sulle spese di lite. Inoltre è stato preso atto dell'annullamento parziale d'ufficio (provvedimento di autotutela) relativo al recupero dell'IVA e alla rideterminazione delle sanzioni, ma la società manteneva interesse alla pronuncia sulla illegittimità delle sanzioni.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 633/1972, art. 16, comma 3

  Per le prestazioni di servizi dipendenti da contratti d'opera, di appalto e simili che hanno per oggetto la produzione di beni ... l'imposta si applica con la stessa aliquota che sarebbe applicabile in caso di cessione dei beni prodotti

  La Corte interpreta tale norma come strumento di perequazione dell'aliquota e non come disposizione che modifica la natura giuridica dell'operazione: essa equipara solo l'aliquota, non estende il regime di reverse charge alle prestazioni di servizi quando quest'ultimo è previsto per specifiche cessioni di beni

• d.P.R. n. 633/1972, art. 74, commi 7 e 8 (e lett. e sexies)

  Stabilisce il regime speciale di reverse charge per le cessioni di rottami non lavorati; la norma si applica alle cessioni di beni la cui natura non sia stata modificata da lavorazioni e non è applicabile alle prestazioni di servizi di trasformazione su materiali di proprietà del committente

• d.P.R. n. 633/1972, art. 17, commi 5 e ss.

  La Corte richiama l'art.17 per ricordare che il legislatore ha indicato specifiche prestazioni di servizi a cui si applicano regole particolari: la prestazione di trasformazione in esame non rientra nelle fattispecie elencate che derogano al regime ordinario

• decreto legislativo n. 471/1997, art. 6, comma 9-bis

  Richiamato in relazione al provvedimento di autotutela che ha rideterminato l'IVA e le sanzioni: disciplina la possibilità per l'amministrazione di annullare o rideterminare i recuperi e le relative sanzioni

• codice civile, art. 2697

  Norma sulla ripartizione dell'onere della prova: la Corte rileva che l'Amministrazione aveva l'onere di provare la simulazione contrattuale con elementi idonei

• codice civile, art. 2729

  Riguarda la prova per presunzioni; la Corte osserva che le presunzioni usate dall'ufficio devono avere carattere di gravità, precisione e concordanza

• codice civile, artt. 952 e 953

  Definiscono il diritto di superficie e i suoi effetti: la Corte richiede che per ritenere simulato un contratto di locazione in realtà volto a costituire un diritto reale occorrano prove idonee a dimostrare la volontà delle parti di realizzare gli effetti tipici del diritto di superficie

• decreto legislativo n. 546/1992, art. 36

  Richiamato in relazione al requisito di motivazione delle decisioni giudiziarie: la Corte rileva che la motivazione deve rendere conoscibile e verificabile l'iter logico-giuridico seguito

Massime di principio

• Il regime del reverse charge previsto per determinate cessioni di beni (art.74 DPR 633/1972) non si estende automaticamente alle prestazioni di servizi: se l'operazione è qualificabile come lavorazione su materiale di proprietà del committente, si tratta di una prestazione di servizi e non di una cessione, e il reverse charge non trova applicazione
• L'art.16 comma 3 DPR 633/1972 equipara solo l'aliquota tra cessione e prestazione finalizzata alla produzione del bene; non altera la qualificazione giuridica dell'operazione né determina l'applicabilità di regimi (come il reverse charge) riservati alle cessioni
• Per sostenere la simulazione di un contratto e la riconduzione a un diritto reale (es. diritto di superficie) l'Amministrazione deve fornire prove idonee, con elementi presuntivi che siano gravi, precisi e concordanti: la mera coincidenza della compagine sociale non è di per sé sufficiente
• In presenza di un provvedimento di autotutela che annulla o ridetermina parte dell'accertamento (es. IVA), il contribuente conserva interesse ad ottenere pronunce giudiziali su questioni residue (es. sanzioni) e sulla illegittimità delle pretese originarie
• In giudizio tributario la valutazione delle prove e delle presunzioni richiede motivazione puntuale del giudice: decisioni basate su un unico indice indiretto privo di supporto logico-giuridico possono essere cassate e rinviate per nuovo esame