Circolare numero 12 del 19-1-1998

Decreto legislativo n. 314/1997 e d.lgs. n. 446/1997: nuove regole fiscali e previdenziali per il lavoro dipendente

La circolare fornisce un primo quadro applicativo delle modifiche introdotte, con decorrenza 1° gennaio 1998, dal decreto legislativo 2 settembre 1997, n. 314 e dal decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446. L’intervento riguarda soprattutto la qualificazione dei redditi di lavoro dipendente e assimilati, l’unificazione di massima tra imponibile fiscale e previdenziale, le ritenute alla fonte, le detrazioni, l’addizionale regionale IRPEF e la nuova certificazione unica sostitutiva delle precedenti attestazioni.

Ambito di applicazione e finalità della riforma

La nuova disciplina interviene sui criteri di determinazione del reddito di lavoro dipendente e dei redditi assimilati, oltre che sulle modalità di accertamento dei redditi e di semplificazione degli adempimenti. La circolare, tuttavia, limita l’esame agli aspetti di interesse dell’Istituto quale sostituto d’imposta.

Reddito di lavoro dipendente: qualificazione e redditi sostitutivi

Viene confermato che costituiscono reddito di lavoro dipendente anche:

• gli interessi moratori e di dilazione;
• le somme corrisposte a titolo di rivalutazione monetaria liquidate dal giudice per crediti di lavoro.

Tali somme seguono il medesimo trattamento fiscale del reddito di lavoro dipendente e, ove ne ricorrano i presupposti, possono essere assoggettate a tassazione separata.

La circolare precisa inoltre che i proventi percepiti in sostituzione di redditi di lavoro dipendente o equiparati sono tassati secondo le regole del reddito sostituito. Rientrano in tale categoria, per l’Istituto, le prestazioni temporanee non pensionistiche e le indennità varie corrisposte dall’INPS, con esclusione degli assegni familiari, dell’assegno per il nucleo familiare e delle relative maggiorazioni. È richiamato anche il caso della doppia annualità al coniuge superstite che perda il diritto alla pensione per sopravvenuto matrimonio, per la quale si applicano i criteri previsti per il trattamento pensionistico sostituito.

Redditi assimilati al lavoro dipendente

Sono espressamente assimilati ai redditi di lavoro dipendente:

• i redditi derivanti da attività libero-professionale intramuraria svolta da determinate categorie professionali sanitarie, comprese quelle del personale medico degli enti pubblici che abbiano adeguato i propri ordinamenti ai principi della legge n. 662/1996 e del decreto del Ministero della Sanità del 31 luglio 1997;
• i compensi percepiti dai soggetti impegnati in lavori socialmente utili, in conformità a specifiche disposizioni normative.

Per tali redditi non sono ammesse le detrazioni per lavoro dipendente.

Determinazione della base imponibile del lavoro dipendente

La circolare chiarisce che l’art. 48 del TUIR applica il principio di cassa: sono imponibili tutte le somme e i valori percepiti nel periodo d’imposta, intendendosi per percezione il momento in cui le somme escono dalla disponibilità dell’erogante. È inoltre prevista l’imputazione al periodo precedente per i compensi corrisposti entro il 12 gennaio dell’anno successivo.

Sono esclusi dalla base imponibile, in particolare:

• i contributi previdenziali e assistenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge;
• i contributi sanitari versati, in base a contratto, accordo o regolamento aziendale, a enti e casse aventi esclusivamente fine assistenziale, entro il limite complessivo di 7 milioni di lire;
• le erogazioni liberali fino a 500.000 lire nel periodo d’imposta, se concesse alla generalità dei dipendenti o a categorie di essi in occasione di festività e ricorrenze;
• i sussidi occasionali concessi per rilevanti esigenze personali o familiari, integralmente esclusi;
• le somme trattenute ai dipendenti che costituiscono oneri deducibili ex art. 10 TUIR;
• le erogazioni del datore di lavoro, effettuate in conformità a contratti collettivi o ad accordi/regolamenti aziendali, a fronte di spese sanitarie di cui all’art. 10, comma 1, lettera b).

Fra gli oneri deducibili vengono ricomprese anche le somme restituite al soggetto erogatore che abbiano già concorso alla formazione del reddito in anni precedenti; la disposizione riguarda non solo il lavoro dipendente, ma anche compensi di lavoro autonomo professionale, collaborazioni coordinate e continuative e redditi diversi.

Per i compensi in natura, il criterio generale è il valore normale ex art. 9 TUIR. Per i fabbricati concessi in locazione, uso o comodato, il valore normale corrisponde alla differenza tra rendita catastale più spese, comprese le utenze non a carico dell’utilizzatore, e quanto corrisposto per il godimento del fabbricato, con riduzione del 30% se vi è obbligo di dimora nell’alloggio.

Trasferte, trasferimenti e prestazioni all’estero

La circolare ridefinisce il regime delle indennità e dei rimborsi in occasione di spostamenti per motivi di lavoro.

Per le trasferte nell’ambito del territorio comunale in cui si trova la sede di lavoro:

• le indennità e i rimborsi di spesa concorrono integralmente al reddito;
• sono escluse solo le spese di trasporto comprovate dal vettore.

Per le trasferte fuori dal territorio comunale:

• le indennità di trasferta sono escluse fino a 90.000 lire giornaliere, ovvero 150.000 lire per l’estero;
• i rimborsi analitici di viaggio, anche in forma di indennità chilometrica e di trasporto, non concorrono al reddito se documentati;
• i rimborsi corrisposti in aggiunta all’indennità di trasferta restano imponibili;
• se a rimborsi analitici di vitto o alloggio si aggiunge anche un’indennità di trasferta, le franchigie si riducono di un terzo o di due terzi;
• le spese non documentabili, se analiticamente attestate, sono escluse fino a 30.000 lire giornaliere, o 50.000 lire per l’estero, in alternativa alla franchigia sull’indennità di trasferta.

Per le indennità di trasferimento e prima sistemazione:

• costituiscono reddito con abbattimento del 50% per il primo anno;
• l’abbattimento opera entro il limite di 3 milioni di lire, elevato a 9 milioni in caso di trasferimento all’estero;
• il limite sale a 12 milioni se nello stesso anno il soggetto subisce un trasferimento all’estero e uno in Italia.

Non concorrono al reddito, se rimborsate e documentate, le spese di viaggio, comprese quelle dei familiari fiscalmente a carico, le spese di trasporto delle cose e le spese ed oneri per recesso di locazione conseguenti al trasferimento.

Per gli assegni di sede e le altre indennità per servizi prestati all’estero, è previsto che concorrano al reddito solo per il 50% del loro ammontare.

Redditi assimilati e tassazione separata

Ai fini della base imponibile dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, si applica integralmente la disciplina prevista per i redditi di lavoro dipendente, comprese le regole sulle somme escluse dal reddito, sui criteri di valutazione dei compensi in natura e sull’imputazione delle somme corrisposte entro il 12 gennaio dell’anno successivo.

È esteso a tali redditi anche il regime della tassazione separata, che diviene quindi applicabile ai redditi di lavoro dipendente, ai redditi sostitutivi e ai redditi assimilati.

Dichiarazione dei redditi e certificazioni del sostituto d’imposta

Sono riassunte e ampliate le ipotesi di esonero dalla presentazione della dichiarazione da parte delle persone fisiche. In particolare, è introdotta l’esenzione per i contribuenti per i quali la differenza tra imposta lorda dovuta, detrazioni per lavoro dipendente e carichi familiari e ritenute operate non superi 20.000 lire.

È poi prevista una nuova certificazione unica ai fini fiscali e contributivi, sostitutiva delle precedenti certificazioni 101, 201, contributive e di altro tipo. La certificazione:

• non richiede l’uso di un facsimile obbligatorio;
• può avere qualsiasi formato e dimensione;
• può essere incorporata in altre certificazioni, purché contenga tutti gli elementi richiesti dal futuro decreto e secondo la sequenza prevista.

Deve essere consegnata entro il 28 febbraio, anche in caso di cessazione del rapporto nel corso dell’anno; se l’interessato ne chiede la consegna anticipata, essa va rilasciata entro 12 giorni dalla richiesta.

Ritenute sui redditi di lavoro dipendente

L’art. 23 del DPR n. 600/1973 è riformulato in modo da rafforzare l’obbligo del sostituto di operare la ritenuta ogni volta che corrisponda somme o valori imponibili ai sensi dell’art. 48 del TUIR, indipendentemente dall’esistenza del rapporto di lavoro.

La circolare evidenzia che non può più verificarsi il pagamento di redditi di lavoro dipendente o sostitutivi senza ritenuta. Sono inoltre precisati alcuni profili operativi:

• in caso di incapienza della ritenuta nei valori da corrispondere, il sostituito deve versare al sostituto l’importo corrispondente;
• la richiesta di detrazioni per carichi di famiglia e lavoro dipendente deve indicare le condizioni che la giustificano e, per figli e altri familiari a carico, la percentuale di fruizione;
• salvo diversa indicazione, la detrazione per coniuge a carico e quella per lavoro dipendente si calcolano considerando presuntivamente il reddito complessivo di lavoro dipendente corrisposto nell’anno;
• per gli emolumenti relativi ad anni precedenti, il reddito complessivo netto rilevante è l’ammontare globale dei redditi corrisposti dal sostituto;
• per i redditi corrisposti agli eredi, limitatamente alle somme o valori maturati ma non ancora liquidati, si applica l’aliquota del primo scaglione.

Conguagli, ritardi e redditi da precedenti rapporti

Le operazioni di conguaglio, da eseguire entro il 28 febbraio dell’anno successivo o alla cessazione del rapporto, devono riconoscere:

• le detrazioni per lavoro dipendente e per familiari a carico anche se richieste solo a fine anno;
• le detrazioni per oneri di cui all’art. 13-bis TUIR transitati attraverso il sostituto, con possibilità di riconoscere, su richiesta, anche gli oneri autonomamente sostenuti;
• l’eventuale credito d’imposta per redditi prodotti all’estero che abbiano concorso al reddito di lavoro dipendente tassato in Italia.

I compensi corrisposti da terzi, se comunicati in ritardo, possono essere inclusi nel conguaglio dell’anno successivo. Se al momento del conguaglio la retribuzione è incapiente, l’interessato può autorizzare per iscritto il prelievo sulle retribuzioni successive, con interessi dell’1% mensile, oppure versare direttamente l’importo al sostituto. Gli importi non trattenuti per incapienza o cessazione del rapporto devono essere comunicati all’interessato, che provvede autonomamente al pagamento entro il 15 gennaio dell’anno successivo.

Il lavoratore può inoltre chiedere che nel conguaglio confluiscano redditi percepiti da precedenti rapporti intrattenuti nello stesso anno, consegnando entro il 12 gennaio la certificazione rilasciata dagli altri soggetti e indicando l’opzione in caso di incapienza. La facoltà vale anche per redditi erogati da soggetti che non sono sostituti d’imposta, ma non per gli enti che corrispondono trattamenti pensionistici.

Ritenute sui redditi assimilati

Per i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, la nuova formulazione dell’art. 24 del DPR n. 600/1973 prevede l’applicazione di una ritenuta d’acconto IRPEF con le stesse modalità dei redditi di lavoro dipendente, compreso l’obbligo del conguaglio. La disposizione ha portata generale e mira a evitare ipotesi di redditi assimilati sottratti a ritenuta per omissione normativa.

Nuove aliquote IRPEF, detrazioni e imposta sul TFR

Dal 1° gennaio 1998 il sistema IRPEF viene riorganizzato in cinque scaglioni con le seguenti aliquote:

• fino a 15.000.000 lire: 18,5%;
• oltre 15.000.000 e fino a 30.000.000 lire: 26,5%;
• oltre 30.000.000 e fino a 60.000.000 lire: 33,5%;
• oltre 60.000.000 e fino a 135.000.000 lire: 39,5%;
• oltre 135.000.000 lire: 45,5%.

Per gli emolumenti arretrati, l’applicazione dei nuovi importi decorre dal periodo d’imposta successivo al 31 dicembre 1999.

Le detrazioni per carichi di famiglia spettano se i familiari non possiedono redditi superiori a 5.500.000 lire, al lordo degli oneri deducibili. Sono indicati importi differenziati per il coniuge non legalmente ed effettivamente separato, in funzione del reddito complessivo del contribuente, e una detrazione di 336.000 lire per ciascun figlio e per le altre persone indicate dall’art. 433 c.c., da ripartire tra gli aventi diritto in proporzione all’onere sostenuto. È confermata, per il primo figlio in assenza del coniuge, la misura prevista per il coniuge.

La circolare segnala inoltre che, ai fini della richiesta delle detrazioni, vanno considerati anche alcuni redditi precedentemente esclusi, come quelli corrisposti da enti e organismi internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari, missioni, Santa Sede ed enti da essa gestiti.

Per la detrazione per lavoro dipendente viene eliminata l’ulteriore detrazione e resta una sola detrazione, rapportata al periodo di lavoro o di pensione, secondo la tabella di reddito indicata nella circolare. È inoltre prevista una ulteriore detrazione di 70.000 lire per redditi non superiori a 18 milioni composti soltanto da trattamenti pensionistici, spettante anche se concorre il reddito dell’abitazione principale.

Per gli oneri sostenuti dal 1° gennaio 1998 la detrazione scende dal 22% al 19%, purché tali oneri non siano già deducibili nella determinazione dei singoli redditi che compongono il reddito complessivo.

Ai fini dell’imposta sul TFR, la quota esente annua sale da 500.000 a 600.000 lire.

Addizionale regionale IRPEF e ritenuta su lavoro autonomo

È istituita, a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 1° gennaio 1998, l’addizionale regionale all’IRPEF, non deducibile da alcuna imposta, tassa o contributo. Per il 1998 e il 1999 l’aliquota è fissata allo 0,50% su tutto il territorio nazionale; per gli anni successivi ciascuna Regione potrà determinarla tra lo 0,50% e l’1%.

L’addizionale si calcola sul medesimo imponibile IRPEF al netto degli oneri deducibili ed è dovuta solo se è dovuta anche l’IRPEF al netto di detrazioni e crediti d’imposta. Per i redditi di lavoro dipendente, assimilati e sostitutivi, il sostituto deve:

• trattenerla in sede di conguaglio IRPEF;
• indicarne l’importo nella certificazione unica;
• versarla alla Regione del domicilio fiscale del contribuente alla data del conguaglio.

Infine, la ritenuta d’acconto sui compensi di lavoro autonomo passa dal 19% al 20% dal 1° gennaio 1998. La nuova misura si applica ai compensi corrisposti da tale data, anche se le fatture o parcelle erano state emesse nel 1997 con un’indicazione diversa; non occorre modificare le fatture già emesse perché nessuna norma impone di indicare in fattura la ritenuta applicabile.

Chiusura operativa

La circolare conclude precisando che il testo offre un primo quadro per l’immediata applicazione delle novità da parte delle strutture interessate, con riserva di successivi chiarimenti operativi sulla base di nuove istruzioni ministeriali.