Sentenza del 02/03/2016 n. 4142 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte, che aveva annullato l'avviso di accertamento IVA. L'accertamento riguardava l'omessa fatturazione e autofatturazione di operazioni imponibili tra il Consorzio M. e la società consorziata C. Service. In particolare, l'Ufficio riteneva che il surplus trattenuto dal consorzio rispetto ai compensi corrisposti alle consorziate costituisse una componente di corrispettivo da ribaltare e fatturare alle imprese consorziate. La CTR aveva ritenuto nullo l'avviso perché motivato per relationem mediante richiamo ai processi verbali della Guardia di Finanza e perché l'Ufficio avrebbe recepito acriticamente le conclusioni dei verificatori.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo dell'Agenzia delle Entrate e dichiarato assorbito il secondo. Ha stabilito che la motivazione per relationem dell'avviso di accertamento è legittima quando l'atto richiamato è allegato, ne è riprodotto il contenuto essenziale o comunque il contribuente ne conosce sufficientemente i presupposti, così da poter esercitare il diritto di difesa. Non è inoltre necessario che l'Ufficio ripeta autonomamente tutte le attività istruttorie della Guardia di Finanza: può recepirne i risultati, manifestando adesione alle valutazioni contenute nel verbale. Poiché C. Service aveva contestato nel merito gli elementi dell'accertamento, la società aveva dimostrato di conoscere pienamente le ragioni della pretesa fiscale. La sentenza della CTR è stata quindi cassata con rinvio alla CTR del Piemonte, in diversa composizione, per un nuovo esame degli ulteriori motivi di impugnazione e delle questioni riproposte. La decisione sulle spese è stata rinviata al giudice del rinvio.

Norme richiamate

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 7

  L'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche "per relationem".

  L'avviso di accertamento può richiamare altri atti o documenti, purché siano allegati oppure ne sia riportato il contenuto essenziale, sufficiente a rendere comprensibili al contribuente i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42

  La norma è richiamata in relazione all'obbligo di motivazione dell'avviso di accertamento; tale obbligo risulta rispettato quando l'atto consente al contribuente di comprendere e contestare le ragioni dell'imposizione.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 51, 52, 54 e 55

  Le disposizioni disciplinano i poteri istruttori e le modalità di accertamento IVA. L'Ufficio può fondare l'accertamento sugli elementi acquisiti dalla Guardia di Finanza e dagli altri organi che partecipano alla fase istruttoria.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12

  È richiamata insieme alle norme sul procedimento di accertamento e sulla motivazione degli atti tributari, nell'ambito della collaborazione e della tutela del contribuente.

• Legge 7 agosto 1990, n. 241, art. 3

  Stabilisce il principio generale dell'obbligo di motivazione dei provvedimenti amministrativi, applicabile anche al procedimento tributario in quanto compatibile con la disciplina speciale.

Massime di principio

• La motivazione per relationem di un atto tributario non è di per sé illegittima: è sufficiente che il contribuente possa individuare con chiarezza i documenti richiamati e conoscere gli elementi essenziali su cui si fonda la pretesa.
• L'Amministrazione finanziaria può recepire le risultanze di un processo verbale della Guardia di Finanza senza dover ripetere tutte le verifiche o formulare una motivazione completamente autonoma, purché l'avviso esprima l'adesione dell'Ufficio e renda comprensibili i motivi dell'accertamento.
• L'eventuale carenza formale della motivazione assume rilievo concreto soprattutto quando abbia impedito o limitato il diritto di difesa. Se il contribuente ha contestato puntualmente nel merito la pretesa, ciò può dimostrare che conosceva già le ragioni dell'accertamento.
• La sufficienza della motivazione deve essere valutata in rapporto alla complessità del tributo e dell'accertamento: quanto più articolati sono i calcoli e i presupposti giuridici, tanto più l'avviso deve esplicitare gli elementi necessari per ricostruire la pretesa.
• La cassazione con rinvio per un vizio relativo alla motivazione non determina automaticamente l'annullamento definitivo dell'accertamento: il giudice di rinvio deve esaminare nuovamente il merito e gli ulteriori motivi di contestazione.