Cassazione Civile, Sentenza n. 9446/2025 del 10/04/2025

Esito

La controversia

Il ricorrente contestava l'atto di accertamento con cui l'Agenzia delle Entrate aveva disconosciuto la deducibilità dal reddito totale dei contributi previdenziali obbligatori versati in Svizzera nel 2009. Il reddito di lavoro dipendente era stato determinato in Italia secondo la retribuzione convenzionale prevista dall'art. 51, comma 8-bis del TUIR per lavoro svolto all'estero; l'Amministrazione riteneva che, essendo i contributi esclusi dalla determinazione del reddito di lavoro dipendente, non potessero essere dedotti dal reddito complessivo ai sensi dell'art. 10 TUIR.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso, cassando la sentenza della CTR e decidendo la causa nel merito ai sensi dell'art. 384, comma 2 c.p.c., accogliendo l'originario ricorso del contribuente. Ha affermato che l'esclusione della deducibilità dei contributi previdenziali dalla determinazione del reddito di lavoro dipendente (art. 51, comma 8-bis) non impedisce la loro deduzione dal reddito complessivo ai sensi dell'art. 10, comma 1, lett. e) TUIR. La Corte ha compensato le spese dei gradi di merito e ha condannato l'Amministrazione al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in € 3.100,00 oltre rimborso forfettario.

Norme richiamate

• d.P.R. 22.12.1986, n. 917 (TUIR)

  Quadro normativo generale sul regime fiscale dei redditi; in particolare riferimento alla tassazione dei redditi di lavoro dei soggetti fiscalmente residenti in Italia anche se prodotti all'estero.

• Art. 51, comma 8-bis TUIR

  Prevede la determinazione convenzionale del reddito di lavoro dipendente per prestazioni svolte all'estero in determinate ipotesi e, in tale ambito, esclude la deducibilità degli oneri contributivi ai fini della determinazione del reddito di lavoro dipendente. La Corte ha però ritenuto che tale esclusione valga solo ai fini della singola categoria di reddito e non impedisca la deduzione dal reddito complessivo.

• Art. 51, comma 2, lett. a) TUIR

  Norma che elenca i componenti negativi/onorari relativi al reddito di lavoro dipendente; citata per richiamare la materia degli oneri contributivi e assistenziali.

• Art. 10, comma 1, lett. e) TUIR

  "dal reddito complessivo si deducono, se non sono deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formarlo, i seguenti oneri sostenuti dal contribuente…"

  Stabilisce la deducibilità, dal reddito complessivo, di determinati oneri qualora non siano deducibili nella determinazione dei singoli redditi. La Corte interpreta la norma nel senso che l'indeducibilità ai fini della singola categoria non esclude la deducibilità dal reddito complessivo (indeducibilità di fatto e non di diritto).

• Art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Norma processuale civile citata nel motivo di ricorso (violazione e falsa applicazione delle norme).

• Art. 62 d.lgs. n. 546/1992

  Riferimento procedurale in tema di giudizio tributario, richiamato nel motivo di ricorso.

• Art. 384, comma 2 c.p.c.

  Norma che consente alla Corte di cassazione, quando non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere la causa nel merito; applicata per definire la controversia senza rinvio.

• Cass. n. 17747 del 27/06/2024 (giurisprudenza)

  Precedente della stessa Corte che ha già affermato il principio per cui l'esclusione della deducibilità degli oneri contributivi nella determinazione del reddito di lavoro dipendente non comporta la loro esclusione dalla deducibilità dal reddito complessivo; principio richiamato e confermato nella pronuncia.

Massime di principio

• L'esclusione normativa della deducibilità degli oneri (contributivi/assistenziali) ai fini della determinazione di una singola categoria di reddito (p.es. lavoro dipendente calcolato convenzionalmente ai sensi dell'art. 51, comma 8-bis) non impedisce la loro deduzione dal reddito complessivo ai sensi dell'art. 10 TUIR, salvo norma espressa in contrario.
• Le norme che disciplinano la determinazione delle singole categorie di reddito e quelle che disciplinano la determinazione del reddito complessivo hanno un rapporto di specialità reciproca: un'esclusione a livello di categoria non si estende automaticamente a livello di reddito complessivo.
• Per escludere la deducibilità degli oneri dal reddito complessivo è necessaria una norma espressa che lo preveda; in assenza di tale norma, l'onere deve essere dedotto dal reddito complessivo.
• La deducibilità dei contributi versati all'estero non può essere subordinata alla presenza di un sostituto d'imposta in Italia, salvo specifica previsione normativa che lo richieda.
• In casi analoghi il contribuente dovrebbe: indicare la deduzione nella dichiarazione dei redditi ai sensi dell'art. 10; se l'Amministrazione la disconosce, fondare il ricorso sulla distinzione tra determinazione per categoria e reddito complessivo richiamando la giurisprudenza di legittimità.