Sentenza del 03/02/2017 n. 2871 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento per il 1999, con recupero di maggiori ricavi ai fini IRPEG, IRAP e IVA, ricostruiti analitico-induttivamente sulla base dei prezzi di vendita e del ricarico sul costo delle merci. L’Ufficio contestava ricavi non dichiarati in uno dei due esercizi commerciali, rilevando che non risultavano documentate vendite a saldo: le comunicazioni comunali prodotte dalla società annunciavano l’intenzione di effettuare saldi, ma non dimostravano da sole che questi fossero stati realmente praticati. La CTR aveva annullato l’accertamento ritenendo che le comunicazioni si riferissero a entrambi i negozi. In Cassazione l’Agenzia ha dedotto sei motivi: vizio di motivazione della sentenza di primo grado; violazione delle regole sull’onere e sull’efficacia probatoria delle dichiarazioni favorevoli alla parte; violazione dell’art. 2704 c.c. quanto alla data delle comunicazioni; motivazione insufficiente e contraddittoria per avere trascurato gli elementi contrari ai saldi; violazione dell’art. 109 TUIR sui requisiti di certezza e determinabilità; ulteriore omesso esame della correttezza dei ricavi e della rideterminazione dell’imponibile. La società ha eccepito la tardività della notifica del ricorso.

La decisione

La Cassazione ha rigettato l’eccezione di tardività: l’Agenzia aveva avviato la notificazione il 21 gennaio 2010, entro il termine, e l’aveva riattivata il 18 febbraio, subito dopo aver appreso che il primo tentativo era fallito per irreperibilità del destinatario; la costituzione della società ha inoltre consentito il contraddittorio. Nel merito, il primo motivo è stato dichiarato inammissibile; il secondo infondato, perché non esiste una generale inutilizzabilità delle dichiarazioni a sé favorevoli, pur dovendosene valutare concretamente la rilevanza; il terzo inammissibile perché la questione sulla veridicità della data delle comunicazioni non risultava dedotta nel giudizio di merito né era stato indicato dove fosse stata sollevata. È stato accolto il quarto motivo: la CTR aveva ignorato, senza adeguata spiegazione, gli elementi contrari ai saldi, tra cui la dichiarazione della società negli studi di settore di non avere conseguito ricavi da vendite promozionali e l’andamento delle vendite nei periodi di saldo, non diverso da quello degli altri periodi e difforme da quello dell’altro negozio. Il quinto e il sesto motivo sono stati assorbiti. La sentenza della CTR Lombardia è stata cassata con rinvio alla stessa Commissione, in diversa composizione, anche per le spese; non è stata quindi decisa definitivamente la fondatezza dell’accertamento.

Norme richiamate

• Art. 291 c.p.c.

  i vizi relativi alla individuazione di detto luogo, anche qualora esso si riveli privo di alcun collegamento col destinatario, ricadono sempre nell'ambito della nullità dell'atto, come tale sanabile, con efficacia ex tunc, o per raggiungimento dello scopo, a seguito della costituzione della parte intimala (anche se compiuta al solo fine di eccepire la nullità), o in conseguenza della rinnovazione della notificazione, effettuata spontaneamente dalla parte stessa oppure su ordine del giudice ai sensi dell'art. 291 cod. proc. civ.

  Un vizio nell’individuazione del luogo di notificazione integra, secondo il principio richiamato dalla Corte, una nullità sanabile con efficacia retroattiva mediante costituzione del destinatario o rinnovazione della notificazione.

• Art. 325 c.p.c.

  in caso di notifica di atti processuali non andata a buon fine per ragioni non imputabili al notificante, questi, appreso dell'esito negativo, per conservare gli effetti collegati alla richiesta originaria deve riattivare il processo notificatorio con immediatezza e svolgere con tempestività gli atti necessari al suo completamento, ossia senza superare il limite di tempo pari alla metà dei termini indicati dall'art. 325 c.p.c., salvo circostanze eccezionali di cui sia data prova rigorosa.

  Se il primo tentativo di notifica fallisce per causa non imputabile al notificante, gli effetti della richiesta originaria si conservano riattivando prontamente la procedura e completandola entro il limite temporale indicato, salvo circostanze eccezionali dimostrate.

• Art. 366-bis c.p.c.

  Per il ricorso soggetto ratione temporis alla disposizione, ciascun motivo doveva essere corredato dal relativo quesito di diritto o momento di sintesi; la Corte ha rilevato che tale requisito era rispettato.

• Art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  La norma è richiamata quale base del motivo che denunciava la nullità della sentenza per violazione dell’obbligo di motivazione previsto dalla disciplina processuale tributaria; quel motivo è stato dichiarato inammissibile.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4

  La disposizione è invocata per contestare la sufficienza della motivazione della sentenza tributaria. La censura è stata dichiarata inammissibile perché non verteva su fatti decisivi e la sentenza d’appello conteneva argomentazioni autonome idonee a rendere comprensibile la decisione.

• Art. 2697 c.c.

  La Corte non riconosce una generale inutilizzabilità delle dichiarazioni favorevoli rese dalla parte: la loro rilevanza probatoria va valutata nel sistema complessivo delle prove e, per le allegazioni favorevoli, può dipendere anche dalla specifica non contestazione della controparte.

• Art. 2704 c.c.

  La censura relativa alla data delle dichiarazioni è stata dichiarata inammissibile per novità: la questione fattuale doveva essere dedotta nel giudizio di merito e il ricorrente in Cassazione doveva indicare l’atto in cui l’aveva sollevata.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, comma 4

  fatti salvi i divieti espressamente previsti dalla legge processuale (ci si riferisce al divieto di giuramento e di prova testimoniale nel processo tributario, D.Lgs. n. 546 del 1992 . ex art. 7, comma 4), l'ordinamento processuale non pone preclusioni all'utilizzo anche di prove atipiche, specie nel processo tributario

  Nel processo tributario sono vietati il giuramento e la prova testimoniale, ma, fuori da tali divieti espressi, possono essere utilizzati anche mezzi di prova atipici; la loro efficacia va valutata in concreto.

• Art. 109 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  L’Agenzia aveva invocato la norma per sostenere che mancassero certezza e determinabilità del fattore di riduzione dell’imponibile costituito dai saldi. La Cassazione ha assorbito il motivo, senza pronunciarsi sul merito della questione.

• Art. 366, comma 1, c.p.c.

  La Corte ha richiamato l’onere di specificità nell’indicare dove una questione fattuale sia stata dedotta nei gradi di merito: non basta riproporla in Cassazione, occorre indicare lo scritto o l’atto processuale pertinente per consentire il controllo sugli atti.

Massime di principio

• Quando il primo tentativo di notifica fallisce per una causa non imputabile al notificante, la tempestività può essere conservata se la procedura viene riattivata con immediatezza e completata senza ritardi ingiustificati.
• Le dichiarazioni favorevoli rese dalla stessa parte non sono automaticamente inutilizzabili, ma non provano necessariamente da sole il fatto controverso: il giudice deve valutarne il peso insieme agli altri elementi e alla loro eventuale contestazione.
• Nel processo tributario possono essere utilizzate prove atipiche, salvo i divieti processuali espressi; la loro efficacia dipende dalla valutazione complessiva e motivata del giudice.
• In un accertamento induttivo, la prova che il contribuente intendeva effettuare vendite promozionali non equivale necessariamente alla prova che le vendite siano state realizzate. Il giudice deve confrontare tale dichiarazione con gli elementi contabili e fattuali contrari e spiegare perché questi siano o non siano sufficienti a sostenere la rettifica.
• Una decisione di merito non può ignorare elementi probatori potenzialmente decisivi: deve esplicitare il percorso logico con cui li valuta, soprattutto quando essi contraddicono la conclusione raggiunta.
• Una questione che implica accertamenti di fatto non può essere introdotta per la prima volta in Cassazione; chi la ripropone deve indicare con precisione in quale atto del giudizio di merito l’aveva dedotta.