Risoluzione n. 100 del 19/10/2011

Credito d’imposta per ricerca e sviluppo: indicazione in dichiarazione e utilizzo delle nuove risorse

La risoluzione esamina il trattamento del credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo per le imprese che avevano avviato i progetti prima del 29 novembre 2008, avevano presentato il formulario FRS, ma avevano ricevuto il diniego del nulla osta per esaurimento delle risorse. Il documento chiarisce sia le modalità di utilizzo delle ulteriori somme stanziate, sia il momento e il contenuto dell’adempimento dichiarativo richiesto dalla disciplina agevolativa.

Quesito presentato dalla società

La società istante riferisce di aver trasmesso telematicamente il formulario FRS il 6 maggio 2009 per investimenti in attività di ricerca avviate al 28 novembre 2008, ai sensi dell’articolo 29, comma 2, lettera a), del decreto legge n. 185 del 2008. Successivamente, il 15 giugno 2009, ha ricevuto il diniego del nulla osta per esaurimento delle risorse disponibili.

In conseguenza di tale diniego e delle istruzioni al Modello Unico 2009, la società dichiara di non aver indicato in dichiarazione il credito d’imposta relativo ai costi sostenuti per la ricerca. Sottolinea inoltre che, con successivi interventi normativi, sono state stanziate ulteriori risorse e adottate regole attuative con il decreto interministeriale 4 marzo 2011. Chiede quindi chiarimenti sull’adempimento dichiarativo previsto dall’articolo 1, comma 282, della legge n. 296 del 2006, anche alla luce della mancanza di indicazioni specifiche nel Modello Unico 2011.

Soluzione interpretativa prospettata dall’istante

La società ritiene di poter adempiere all’obbligo di comunicazione rettificando, senza sanzioni, la dichiarazione dei redditi 2008 (Modello Unico 2009), entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta in cui il decreto è stato pubblicato in Gazzetta Ufficiale. A sostegno di tale tesi richiama la circolare n. 42/E del 6 luglio 2007.

Quadro normativo richiamato

L’Agenzia ricostruisce la disciplina del credito d’imposta per ricerca e sviluppo prevista dall’articolo 1, commi 280-283, della legge n. 296 del 2006, come modificata dalla legge n. 244 del 2007. Il beneficio riguarda i costi sostenuti per attività di ricerca industriale e sviluppo precompetitivo, con riferimento ai periodi d’imposta successivi a quello in corso al 31 dicembre 2006 e fino al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2009.

Il regolamento di attuazione è stato adottato con il decreto interministeriale n. 76 del 28 marzo 2008, che ha disciplinato gli obblighi di comunicazione e le modalità di verifica delle spese. In particolare:

• l’articolo 1, comma 282, della legge n. 296 del 2006 prevede che il credito d’imposta debba essere indicato nella relativa dichiarazione dei redditi;
• l’articolo 5 del decreto n. 76 del 2008 stabilisce che l’impresa beneficiaria indichi, a pena di decadenza, in un’apposita sezione della dichiarazione dei redditi, il prospetto dei costi su cui è stato determinato il credito.

Quanto alla fruizione, il credito è utilizzabile per il pagamento delle imposte sui redditi e dell’IRAP dovute per il periodo d’imposta in cui le spese sono state sostenute; l’eventuale eccedenza è compensabile ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo n. 241 del 1997 a partire dal mese successivo al termine di presentazione della dichiarazione del periodo d’imposta in cui il credito è concesso.

Procedura di prenotazione e monitoraggio delle risorse

Dal 2009 la fruizione del credito è subordinata a una procedura di prenotazione e assegnazione delle risorse introdotta dall’articolo 29, commi 2-5, del decreto legge n. 185 del 2008, finalizzata al monitoraggio dei fondi disponibili.

La disciplina distingue tra:

• attività di ricerca avviate prima del 29 novembre 2008;
• attività di ricerca avviate dal 29 novembre 2008 in poi.

Per le attività già avviate prima del 29 novembre 2008, i soggetti interessati dovevano trasmettere telematicamente un apposito formulario, a pena di decadenza, e tale inoltro costituiva prenotazione dell’accesso al credito. Il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate n. 32277 del 24 marzo 2009, come modificato dal provvedimento n. 61886 del 21 aprile 2009, ha approvato il modello FRS e fissato i termini di presentazione.

Per tali attività, il formulario andava presentato in un’unica soluzione, nel periodo dal 6 maggio 2009 al 5 giugno 2009, indicando cumulativamente i dati relativi a tutte le attività di ricerca. La presentazione del formulario valeva come prenotazione dell’accesso al credito con priorità rispetto alle attività avviate dal 29 novembre 2008.

Il comma 3, lettera a), dell’articolo 29 del decreto legge n. 185 del 2008 prevede che l’Agenzia comunichi, per le attività avviate prima del 29 novembre 2008, esclusivamente un nulla osta ai fini della copertura finanziaria; la fruizione è possibile nell’esercizio in corso oppure, se le risorse sono esaurite, negli esercizi successivi in funzione delle disponibilità finanziarie.

Effetti del diniego del nulla osta

L’Agenzia precisa che il diniego del nulla osta per esaurimento delle risorse non impedisce la maturazione del credito d’imposta, ma ne inibisce l’utilizzo nei periodi d’imposta interessati, salvo successivo impiego se vengono stanziate nuove risorse. In altri termini, il credito resta maturato ma non immediatamente fruibile fino alla disponibilità di fondi.

Nuovo stanziamento di risorse e decreto 4 marzo 2011

Per far fronte all’esaurimento delle risorse, l’articolo 2, comma 236, della legge n. 191 del 2009, come modificato dall’articolo 4, comma 1, del decreto legge n. 40 del 2010, ha stanziato ulteriori risorse per gli anni 2010 e 2011, per un totale di 350 milioni di euro.

Le modalità di utilizzo di tali somme sono state definite dal decreto del Ministro dello sviluppo economico di concerto con il Ministro dell’economia e delle finanze del 4 marzo 2011. Il decreto destina le risorse ai soggetti che:

• rientrano nella lettera a) del comma 2 dell’articolo 29 della legge n. 296 del 2006;
• avevano avviato l’attività di ricerca prima del 29 novembre 2008;
• avevano trasmesso il formulario FRS;
• erano rimasti insoddisfatti per esaurimento del plafond disponibile.

Il comma 3 dell’articolo 1 del decreto stabilisce che il credito richiesto e risultante dai formulari denegati può essere fruito:

• nella misura massima del 20,37% dell’importo complessivamente richiesto per gli anni 2007, 2008 e 2009, a decorrere dalla pubblicazione del decreto;
• con un ulteriore 27,16% del medesimo importo a decorrere dall’anno 2011.

Poiché il decreto è stato pubblicato nel corso del 2011, il Ministero dell’economia e delle finanze ha chiarito che il credito può essere utilizzato immediatamente, esclusivamente tramite modello F24, fino alla misura massima complessiva del 47,53%.

L’Agenzia richiama inoltre il comunicato stampa del 15 aprile 2011, secondo cui il credito va compensato con modello F24 indicando sempre l’anno 2011 e il codice tributo 6808, istituito con la risoluzione n. 361/E del 2008.

Indicazioni finali dell’Agenzia sul caso concreto

Nel caso della società istante, che ha ricevuto il diniego del nulla osta per esaurimento delle risorse, la fruizione è quindi consentita dal 2011 in compensazione con modello F24, indicando sempre l’anno di riferimento 2011 e nei limiti della percentuale massima complessiva consentita.

La fruizione è subordinata al fatto che la società abbia effettivamente realizzato, nei periodi d’imposta per i quali ha presentato il formulario FRS, investimenti in attività di ricerca pari a quelli indicati nel formulario. Se gli investimenti effettivi risultano inferiori, la percentuale massima va applicata all’ammontare effettivamente sostenuto, e non a quello originariamente richiesto.

Obbligo dichiarativo e momento di assolvimento

Quanto all’obbligo di indicazione del credito in dichiarazione, l’Agenzia afferma che, alla luce della disciplina sopravvenuta con il decreto 4 marzo 2011, l’adempimento di cui all’articolo 1, comma 282, della legge n. 296 del 2006 e all’articolo 5 del decreto n. 76 del 2008 si considera soddisfatto mediante l’indicazione, nella dichiarazione dei redditi 2011 (Modello Unico 2012), dell’ammontare dei costi relativi agli investimenti effettivamente realizzati sulla base dei quali è determinato il credito.

Principio conclusivo

La risoluzione conclude che, per le attività di ricerca avviate prima del 29 novembre 2008 e inizialmente non finanziate per esaurimento delle risorse, il credito non viene meno ma può essere recuperato nei limiti fissati dalle nuove disponibilità. L’indicazione in dichiarazione va effettuata nel periodo d’imposta 2011, non mediante rettifica della dichiarazione 2008, ma con il Modello Unico 2012, riportando i costi effettivi degli investimenti ammessi.