Risoluzione n. 103 del 28/10/2011

IVA e accise sull’autoconsumo interno di carbone fossile importato

La risoluzione chiarisce il trattamento IVA dell’accisa relativa a carbone fossile importato da un soggetto registrato e poi destinato al proprio impianto di produzione di energia elettrica. Il documento si concentra sul coordinamento tra disciplina IVA, accise e modalità di documentazione dell’operazione di autoconsumo interno.

Quadro normativo e natura del prodotto

Il carbone, la lignite e il coke sono prodotti assoggettati ad accisa armonizzata ai sensi dell’articolo 21, commi 6, 7 e 8, del D.Lgs. n. 504 del 26 ottobre 1995, e della circolare n. 17/D del 28 maggio 2007. Tali prodotti non rientrano nel regime del deposito fiscale e non circolano in regime sospensivo.

Per questi prodotti energetici, il momento generatore e l’esigibilità dell’accisa coincidono con la fornitura del prodotto all’utilizzatore finale. Sono responsabili del pagamento dell’imposta i soggetti registrati che effettuano la fornitura. La circolare n. 17/D del 2007 include tra i soggetti soggetti a registrazione anche gli autoconsumatori, ossia i soggetti o società che consumano i prodotti da essi stessi fabbricati, importati o acquistati in altri Stati membri.

Distinzione tra importazione, accisa e base imponibile IVA

La questione nasce dal fatto che, in Dogana, l’IVA viene liquidata e riscossa sul valore del carbone fossile importato, aumentato dei diritti doganali dovuti, ma non anche sul valore dell’accisa, perché quest’ultima viene versata successivamente secondo un sistema di acconti e saldo.

La circolare n. 17/D del 2007 prevede infatti che le società registrate versino l’imposta in rate trimestrali d’acconto, sulla base dei quantitativi forniti nell’anno precedente, con conguaglio alla prima scadenza trimestrale dell’anno successivo, contestualmente alla dichiarazione annuale e al versamento della prima rata di acconto.

Autoconsumo interno e irrilevanza ai fini IVA

La risoluzione precisa che, ai fini dell’IVA, l’utilizzazione da parte di un soggetto passivo, nell’ambito della propria impresa, di un bene d’investimento o di una materia prima, anche se prodotti dall’impresa stessa o acquistati presso terzi, non costituisce una cessione di beni ai sensi dell’articolo 2 del D.P.R. n. 633 del 1972.

Di conseguenza, l’autoconsumo interno non rientra nel campo di applicazione dell’IVA e non è soggetto ai relativi obblighi di documentazione fiscale. Inoltre, quando i beni acquistati, importati o prodotti sono impiegati per la produzione, non opera la presunzione di cessione prevista dall’articolo 1, comma 1, del D.P.R. n. 441 del 1997, per effetto dell’esclusione espressa contenuta nel comma 2 del medesimo articolo.

Quanto alla prova dell’effettivo impiego dei beni nella produzione, la circolare n. 193/E del 23 luglio 1998 chiarisce che non sono richiesti adempimenti specifici: l’utilizzazione può essere dimostrata con le ordinarie scritture contabili, se previste, oppure con coefficienti tecnici o riscontri diretti.

Applicazione dell’IVA sull’accisa dovuta

In linea generale, l’articolo 69 del D.P.R. n. 633 del 1972 stabilisce che l’IVA all’importazione è commisurata al valore dei beni importati, aumentato dell’ammontare dei diritti doganali dovuti. Tra tali diritti doganali rientra anche l’accisa, in base all’articolo 34 del Testo Unico delle leggi doganali e all’articolo 1, comma 2, lettera a), del TUA.

Poiché nel caso esaminato l’accisa non viene liquidata e pagata all’atto dell’importazione, ma sorge in un momento successivo, cioè all’immissione in consumo, la risoluzione afferma che anche ai fini dell’IVA occorre fare riferimento a tale evento. L’IVA deve quindi essere commisurata anche al valore dell’accisa quando questa diviene dovuta.

Documento integrativo e modalità di assolvimento dell’IVA

Per consentire il pagamento dell’IVA sul valore dell’accisa dovuta sui quantitativi di carbone fossile importato e successivamente autoconsumato dallo stesso importatore, la risoluzione ritiene legittima l’emissione di un documento, anche sotto forma di autofattura, ai sensi dell’articolo 17, secondo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972.

Tale documento deve integrare l’originaria bolletta doganale e deve richiamare la bolletta di importazione, già annotata nel registro degli acquisti ai sensi dell’articolo 25 del D.P.R. n. 633 del 1972. Come base imponibile deve essere indicata la sola accisa dovuta, sulla quale va applicata l’IVA con l’aliquota propria del bene cui si riferisce.

Documento cumulativo e registrazioni contabili

In considerazione delle particolari modalità di pagamento delle accise, viene ritenuto ammissibile anche un unico documento cumulativo relativo all’accisa dovuta sui quantitativi di carbone fossile autoconsumati nel periodo d’imposta precedente alla data di presentazione della dichiarazione annuale prevista dall’articolo 21, comma 8, del TUA.

La soluzione è giustificata dal fatto che solo in occasione di tale adempimento è possibile determinare l’effettivo ammontare dell’accisa dovuta e, di conseguenza, dell’IVA relativa.

Il documento emesso deve essere annotato sia nel registro delle fatture emesse, ai sensi dell’articolo 23 del D.P.R. n. 633 del 1972, sia nel registro degli acquisti, ai sensi dell’articolo 25 del medesimo decreto.

Indicazione finale

Le Direzioni Regionali sono chiamate a vigilare affinché i principi espressi nella risoluzione siano applicati in modo uniforme.