Sentenza del 04/10/2021 n. 35977 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

R.V. impugnava la condanna per il reato previsto dall'art. 5 D.Lgs. 74/2000 (omessa presentazione della dichiarazione IVA), contestando in particolare l'esclusione da parte dei giudici di merito del regime di de-commercializzazione previsto per le società/associazioni sportive dilettantistiche (L. 398/1991 e art. 148 TUIR comma 3). La ricorrente sosteneva che i corrispettivi incassati da iscritti o partecipanti (anche se non direttamente tesserati all'ente ma tesserati a federazioni o affiliati ad altre associazioni della stessa organizzazione) rientrassero nelle attività non commerciali agevolate, e che la Corte d'appello avesse errato nell'escluderlo; inoltre censurava la mancata valutazione in appello di specifici motivi di gravame (verifica della prevalenza dei proventi commerciali e rilievi indiziari del carattere commerciale della gestione) e la carenza della motivazione riguardo al dolo specifico.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto fondato il primo motivo, ha chiarito l'interpretazione dell'art. 148 comma 3 TUIR e di norme correlate, ha annullato la sentenza impugnata e ha disposto il rinvio ad altra sezione della Corte di Appello di Milano per nuovo giudizio. In particolare la Cassazione ha stabilito che la de-commercializzazione riguarda anche le attività svolte in favore di associati di altre associazioni appartenenti alla stessa organizzazione locale o nazionale e in favore dei tesserati presso le rispettive organizzazioni nazionali; ha precisato che per le società/associazioni sportive dilettantistiche il destinatario agevolato deve avere un vincolo stabile e formale (associato, socio o tesserato alla federazione) e che il mero iscritto o partecipante, nella peculiare struttura delle società sportive, non è di per sé idoneo a qualificarsi come destinatario delle attività de-commercializzate. Ha altresì richiamato l'obbligo di verificare il rispetto delle clausole statutarie previste per beneficiare del regime (divieto di distribuzione utili, devoluzione del patrimonio, disciplina democratica ecc.) e ha demandato al giudice di merito la verifica di questi elementi e della prevalenza dei ricavi commerciali.

Norme richiamate

• D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 5

  Prevede il reato di omessa presentazione della dichiarazione ai fini IVA; la sua operatività è esclusa se correttamente esercitato il diritto di opzione per il regime agevolato L. 398/1991 e se sussistono i presupposti per la de-commercializzazione.

• L. 16 dicembre 1991, n. 398

  Istituisce un regime fiscale agevolato per le associazioni sportive dilettantistiche (esonero da obblighi contabili, esonero dalla presentazione della dichiarazione IVA, determinazione del reddito con coefficienti forfettari) subordinato all'esercizio dell'opzione e al rispetto del limite di proventi commerciali (250.000 euro) e di specifiche clausole statutarie.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 148, comma 3

  Stabilisce che non sono considerate commerciali, tra altre ipotesi, le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali in favore degli associati e anche in favore degli associati di altre associazioni della stessa organizzazione o dei tesserati presso le organizzazioni nazionali; la Corte precisa che il destinatario agevolato deve avere un vincolo stabile e formale (associato/socio o tesserato) e non può ridursi al mero iscritto/partecipante nelle società sportive dilettantistiche.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 4, comma 4

  Norma IVA correlata che trova applicazione insieme alle disposizioni sul TUIR: analoghe regole di de-commercializzazione devono essere interpretate secondo i medesimi criteri di rapporto stabile e formale tra destinatario e ente.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 149, comma 1

  Prevede la verifica della prevalenza dei proventi commerciali rispetto a quelli istituzionali ai fini dell'applicazione del regime agevolato; la Corte richiama la necessità che il giudice di merito compia questa verifica in modo appropriato (anche con riguardo a verifiche temporali), prima di escludere il regime.

• L. 28 dicembre 2001, n. 289, art. 90

  Estende l'applicazione delle agevolazioni previste per le associazioni sportive dilettantistiche anche alle società sportive dilettantistiche costituite in forma di società di capitali senza scopo di lucro.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 18/E del 1 agosto 2018

  Conferma che la disposizione agevolativa si applica alle attività svolte in favore di associati o soci e anche a quelle svolte in favore di soggetti tesserati presso le organizzazioni nazionali; la Corte cita la circolare ritenendola conforme alla propria interpretazione (ma non come giustificazione unica).

Massime di principio

• Per riconoscere la de-commercializzazione delle attività sportive ai fini fiscali occorre verificare che i destinatari siano soggetti con un vincolo stabile e formale: associati/soci dell'ente oppure tesserati alla federazione o associati di altre associazioni facenti parte della stessa organizzazione locale o nazionale.
• Il mero 'iscritto' o 'partecipante' non è automaticamente destinatario dell'agevolazione nella peculiare struttura delle società/associazioni sportive dilettantistiche; bisogna valutare la natura e la stabilità del rapporto con l'ente.
• Il regime agevolato L. 398/1991 richiede opzione espressa, il rispetto di clausole statutarie (divieto di distribuzione utili, devoluzione del patrimonio, funzionamento democratico ecc.) e il rispetto del limite dei proventi commerciali (250.000 euro), con perdita dell'agevolazione dal mese successivo al superamento.
• In sede di accertamento giudiziale il giudice deve verificare la prevalenza dei proventi commerciali rispetto a quelli istituzionali nel periodo di imposta (anche con valutazioni temporali), prima di escludere il regime agevolato e di percolare responsabilità penali per omissioni dichiarative.
• Documenti quali statuti, pattuiti di affiliazione, tessere federali e modalità di partecipazione/diritti degli aderenti sono elementi decisivi per dimostrare l'esistenza di un vincolo stabile e formale del destinatario e quindi per l'inquadramento come proventi non commerciali.
• La presenza di operazioni con soggetti legati alla famiglia o al management non è di per sé sufficiente a dimostrare il dolo fiscale; va valutato complessivamente il quadro probatorio, le scelte amministrative e la ragionevolezza dei comportamenti fiscali posti in essere.