Cassazione Civile, Ordinanza n. 07542/2026 del 29/03/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da una verifica fiscale svolta nei confronti di una società unipersonale, culminata in un processo verbale di constatazione e in un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2006. L’Ufficio ha contestato: 1) la qualificazione di un contributo regionale come contributo in conto impianti anziché in conto capitale, con conseguente diversa rilevanza fiscale; 2) la tassazione come ricavo dell’importo indicato in una fattura emessa verso un Comune e poi stornata; 3) l’indeducibilità di costi per la costruzione di un capannone; 4) l’indeducibilità di costi carburante per irregolarità delle schede. Sulla base della ripresa a carico della società, è stato poi emesso un ulteriore avviso nei confronti della socia unica, imputandole utili extracontabili presuntivamente distribuiti. In cassazione le ricorrenti hanno dedotto, in sintesi: (i) che la revoca del contributo regionale prima degli avvisi avrebbe impedito il sorgere del presupposto impositivo; (ii) che il contributo andava qualificato in modo diverso da quanto ritenuto dai giudici di merito; (iii) che la fattura emessa verso il Comune non doveva essere ripresa a tassazione perché la prestazione non era stata eseguita e la prova era stata offerta con dichiarazioni del tecnico comunale e con la contabilità; (iv) che per il carburante l’Ufficio avrebbe dovuto invitare alla regolarizzazione delle schede; (v) che, quanto alla socia, non poteva applicarsi la presunzione di distribuzione di utili extracontabili e che alcuni fatti decisivi erano stati omessi.

La decisione

La Corte ha accolto il secondo e il terzo motivo di ricorso, rigettando gli altri. Ha ritenuto inammissibile il motivo sulla revoca del contributo perché la questione non risultava dedotta nei gradi di merito; ha respinto la censura sul vizio di motivazione del capo relativo al contributo, ma ha cassato la sentenza nella parte in cui aveva qualificato il finanziamento come contributo in conto capitale, rilevando che la natura del contributo va determinata in base alla sua concreta finalità e che, nel caso esaminato, esso era destinato a un programma di investimento comprendente anche acquisto di macchinari e attrezzature, sicché la motivazione della CTR sulla qualificazione non era corretta. Ha inoltre accolto la censura sulla fattura emessa verso il Comune, osservando che la CTR non aveva valutato compiutamente tutti gli elementi probatori, inclusa la contabilità dell’impresa da cui emergeva il mancato acquisto dei materiali necessari. Ha invece confermato il disconoscimento dei costi carburante, escludendo un obbligo dell’Agenzia di invitare previamente alla regolarizzazione delle schede. Ha infine respinto il motivo della socia sull’imputazione di utili extracontabili, ritenendo corretta l’applicazione della giurisprudenza sulla società a ristretta base e inammissibile la doglianza di omesso esame per la presenza di doppia conforme. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sardegna in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 85, comma 1, lett. g) e h), d.P.R. 917/1986

  Richiamato dalla CTR per distinguere i contributi in conto esercizio dai contributi in conto capitale, ai fini della tassazione per competenza dei primi.

• art. 88, comma 3, lett. n), d.P.R. 917/1986

  Richiamato per la rilevanza fiscale dei contributi in conto capitale come sopravvenienze attive, tassate secondo il principio di cassa.

• art. 10-bis L.R. Sardegna n. 51/1993

  Norma regionale richiamata per la disciplina del contributo concesso alla società; la Corte osserva che la qualificazione tributaria dipende dalla concreta finalità dell’erogazione.

• art. 7 L.R. Sardegna n. 51/1993

  Richiamato nel ricorso per sostenere che il contributo era connesso ad acquisto/costruzione/ampliamento di locali e acquisto di macchinari.

• art. 88, comma 3, lett. b), d.P.R. 917/1986

  Indicato nel ricorso tra le norme asseritamente violate in relazione alla qualificazione del contributo pubblico.

• art. 5, d.lgs. 446/1997

  Richiamato più volte in relazione alla determinazione della base imponibile IRAP.

• art. 109, comma 1, lett. b), d.P.R. 917/1986

  Richiamato per la deducibilità dei costi e il criterio di competenza.

• art. 109, comma 5, d.P.R. 917/1986

  Richiamato per la deducibilità dei costi e i relativi presupposti formali e sostanziali.

• art. 85, comma 1, lett. a), d.P.R. 917/1986

  Richiamato in tema di tassazione del ricavo derivante dalla fattura emessa verso il Comune.

• art. 2699 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente in tema di efficacia probatoria degli atti e delle risultanze documentali.

• art. 2700 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente in tema di fede privilegiata degli atti pubblici.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato in relazione alla valutazione delle prove da parte del giudice di merito.

• art. 97 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente a sostegno di principi di correttezza/azione amministrativa, ma la censura è stata ritenuta inammissibile o infondata nei termini esaminati.

• art. 24 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente con riferimento al diritto di difesa nel contestare il rilievo sui carburanti.

• art. 53 Cost.

  Richiamato dalla socia a sostegno della doglianza contro l’imputazione a tassazione degli utili extracontabili.

• art. 47 d.P.R. 917/1986

  Invocato dalla socia per contestare la tassazione dei presunti utili in capo al socio; la Corte ha escluso la violazione, rilevando che la norma opera nel diverso caso dei ricavi dichiarati dalla società.

• art. 163 d.P.R. 917/1986

  Richiamato dalla socia nel motivo relativo al principio di legalità delle sanzioni e alla ripartizione della tassazione società-socio.

• art. 3 d.lgs. 472/1997

  Richiamato dalla socia in tema di legalità delle sanzioni tributarie.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Usato come parametro di ricorso per violazione di legge nei vari motivi esaminati.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Usato per la censura di omesso esame di fatti decisivi; la Corte lo ha ritenuto inammissibile in presenza di doppia conforme.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Richiamato per la memoria depositata in vista dell’adunanza camerale.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato nel motivo sulla pretesa omessa pronuncia/nullità della sentenza di appello.

• art. 132, comma 4, c.p.c.

  Richiamato nel motivo relativo alla dedotta nullità della pronuncia per motivazione insufficiente o mancante.

• art. 277, comma 1, c.p.c.

  Richiamato nel motivo connesso alla pretesa violazione del contenuto della decisione e della pronuncia.

Massime di principio

• Ai fini della qualificazione fiscale di un contributo pubblico, il criterio decisivo non è il nomen iuris adottato dalla legge o dall’atto di concessione, ma la concreta finalità dell’erogazione: se il contributo è destinato a incrementare i mezzi patrimoniali del beneficiario senza uno specifico investimento in beni ammortizzabili, esso è in conto capitale; se invece è destinato all’acquisto di beni materiali o immateriali ammortizzabili, è in conto impianti.
• Quando il contributo è inserito in un programma di investimento complesso, la qualificazione richiede di verificare se esistano criteri oggettivi di riparto; in mancanza, l’intero importo segue la disciplina della categoria fiscalmente pertinente in base alla finalità prevalente o concreta dell’erogazione.
• In sede di legittimità, non può essere esaminata una questione che non risulti dedotta nei gradi di merito, ove non sia rilevabile d’ufficio; la mera produzione documentale non sostituisce l’onere di tempestiva allegazione processuale.
• Nel giudizio tributario, la prova della mancata percezione del corrispettivo o della mancata esecuzione della prestazione deve essere valutata nel suo complesso, considerando tutti gli elementi probatori offerti, compresa la contabilità dell’impresa.
• La deducibilità dei costi carburante può essere negata per irregolarità delle schede carburante senza che sussista un obbligo generale dell’Ufficio di invitare preventivamente il contribuente alla regolarizzazione dei documenti.
• Nelle società a ristretta base partecipativa, l’esistenza di utili extracontabili può giustificare la presunzione di distribuzione al socio unico o ai soci, salvo prova contraria; la disciplina dell’art. 47 t.u.i.r. non opera nel diverso caso in cui i ricavi siano stati regolarmente dichiarati.
• Il vizio di omesso esame di un fatto decisivo non è deducibile in cassazione quando ricorra la c.d. doppia conforme di merito, salvo che il ricorrente alleghi che le due decisioni si fondino su ragioni di fatto diverse.

Come è indicizzato