Sentenza del 11/01/2018 n. 438 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte che aveva annullato integralmente un avviso di accertamento relativo al 2002. L'avviso contestava la detrazione IVA su operazioni ritenute soggettivamente inesistenti, perché formalmente fatturate dalla M. S.a.s., ritenuta soggetto interposto tra la contribuente e un fornitore comunitario, e oggettivamente inesistenti, per la mancata documentazione di alcuni acquisti e la mancata identificazione di alcune autovetture. L'Agenzia ha dedotto, tra l'altro, che la CTR avesse deciso oltre i motivi di appello, annullando anche la parte dell'accertamento relativa alle operazioni oggettivamente inesistenti, e che avesse motivato in modo insufficiente sull'inesistenza della frode e sulla buona fede della contribuente.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il secondo e il quinto motivo dell'Agenzia. Ha ritenuto che la CTR fosse incorsa in ultrapetizione, poiché la contribuente aveva contestato in appello soltanto le operazioni soggettivamente inesistenti, mentre il giudice aveva annullato l'intero avviso, compresa la parte relativa alle operazioni oggettivamente inesistenti. Ha inoltre censurato la motivazione della CTR, ritenuta meramente apodittica e priva di un esame concreto degli elementi valorizzati dall'ufficio e dal giudice di primo grado. Il quarto motivo, relativo all'onere della prova sulla conoscenza o conoscibilità della frode da parte della contribuente, è stato invece rigettato: l'Amministrazione deve provare, anche mediante presunzioni semplici, che il contribuente sapesse o potesse sapere, usando l'ordinaria diligenza, di partecipare a una frode IVA. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile e il terzo assorbito. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• Artt. 101 e 112 c.p.c.

  Sono richiamati in relazione al divieto di ultrapetizione e al principio secondo cui il giudice deve pronunciarsi entro i limiti delle domande e dei motivi effettivamente proposti dalle parti. La CTR ha violato tale principio annullando anche la parte dell'accertamento non specificamente contestata in appello.

• Art. 2909 c.c.

  Il motivo relativo al giudicato sulle operazioni oggettivamente inesistenti è stato dichiarato assorbito, in quanto la questione è risultata superata dall'accoglimento del motivo sull'ultrapetizione.

• D.P.R. n. 633/1972, artt. 17, 19, 21 e 54

  Le disposizioni riguardano il funzionamento dell'IVA, il diritto alla detrazione, la fatturazione e i poteri di accertamento. In caso di operazioni soggettivamente inesistenti, la detrazione può essere negata se l'Amministrazione dimostra che il contribuente sapeva o avrebbe potuto sapere, con l'ordinaria diligenza, della frode.

• Art. 2697 c.c.

  Disciplina l'onere della prova. Quando l'Amministrazione contesta la detrazione IVA per operazioni soggettivamente inesistenti, deve provare la consapevolezza o conoscibilità della frode da parte del contribuente, anche mediante presunzioni semplici.

• Art. 2727 c.c.

  Consente l'utilizzo delle presunzioni semplici. L'Amministrazione può dimostrare la conoscenza o conoscibilità della frode attraverso elementi indiziari gravi, precisi e concordanti, valutati nel loro complesso.

• Art. 360 c.p.c.

  Individua i motivi di ricorso per cassazione dedotti dall'Agenzia, tra cui la violazione di legge e il vizio di motivazione.

• Cass. n. 23560/2012

  Spetta all'amministrazione finanziaria [...] provare che il contribuente [...] sapesse o potesse sapere, con l'uso dell'ordinaria diligenza, che il soggetto formalmente cedente abbia [...] evaso l'imposta o compiuto una frode.

  La prova della frode non grava automaticamente sul contribuente. L'ufficio deve fornire elementi idonei a dimostrare che un imprenditore onesto e mediamente esperto avrebbe riconosciuto o avrebbe dovuto riconoscere le anomalie dell'operazione.

Massime di principio

• Il giudice tributario non può annullare un avviso per profili o periodi dell'accertamento che il contribuente non abbia specificamente impugnato: ogni autonoma contestazione deve essere dedotta con motivi chiari e tempestivi.
• Nelle contestazioni di operazioni soggettivamente inesistenti, la mera irregolarità o anomalia del fornitore non basta da sola a negare la detrazione IVA; l'Amministrazione deve dimostrare che il contribuente conosceva o avrebbe dovuto conoscere la frode usando l'ordinaria diligenza.
• La prova della consapevolezza della frode può essere presuntiva e può derivare da una pluralità di indizi, come l'assenza di struttura del fornitore, anomalie nei flussi commerciali, prezzi o modalità di pagamento anomali, documentazione incoerente e divergenze tra operazioni effettive e fatture.
• Una sentenza tributaria d'appello deve confrontarsi concretamente con gli elementi probatori già esaminati in primo grado; una motivazione generica o apodittica, priva dell'analisi dei fatti decisivi, può comportare la cassazione con rinvio.
• La distinzione tra operazioni soggettivamente inesistenti e oggettivamente inesistenti è essenziale: le prime riguardano l'identità del cedente o prestatore, mentre le seconde riguardano la mancata effettuazione dell'operazione. Le relative contestazioni e prove devono essere esaminate separatamente.