Sentenza del 03/12/2020 n. 8591 - Comm. Trib. Prov. Napoli

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2014 per il recupero a tassazione di maggiori IRPEF, addizionali, sanzioni e interessi (importo principale €56.536), fondato sull'applicazione della teoria dell'"incasso giuridico" per la presunta rinuncia/impiego di crediti e distribuzione di utili in capo al socio.

La decisione

Il Tribunale ha accolto il ricorso. Ha ritenuto che i fatti non configurassero una vera e propria rinuncia o remissione del credito da parte del socio ma una cessione del credito a terzi, senza aumento patrimoniale della partecipazione né esercizio di una rinuncia espressa. Pertanto la teoria dell'"incasso giuridico" non era applicabile al caso concreto; inoltre l'Ufficio non aveva contestato l'operazione come elusiva ai sensi dell'art.10-bis L.212/2000 né prodotto elementi di collegamento fra il ricorrente e la cessionaria C. & M. Srl. Accolto il ricorso e compensate le spese.

Norme richiamate

• Circolare Ministeriale 27 maggio 1994, n.73/E

  Introduzione, in via interpretativa, della teoria dell'"incasso giuridico": crediti relativi a proventi tassati per cassa si considerano incassati anche se rinunziati.

• T.U.I.R. art. 88 (ex art. 55 ante riforma)

  Disciplina fiscale della rinuncia ai crediti da parte dei soci; modifica operata da D.L. 557/93 ed ulteriori novellazioni che nel tempo hanno cambiato la qualificazione delle rinunce come sopravvenienze attive entro i limiti del valore fiscale.

• D.L. 557/1993

  Modificò l'art.88 escludendo in generale alcune rinunce dal novero delle sopravvenienze attive, con intento di preservare l'integrità patrimoniale della società.

• D.Lgs. 147/2015 (art. 13)

  Ha introdotto i commi che qualificano come sopravvenienza attiva la rinuncia solo per la parte eccedente il valore fiscale del credito, prevedendo regole sul suo aggiungersi al costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione.

• Codice Civile, art. 1236 c.c. (remissione del debito)

  Regola la remissione del debito come negozio recettizio del creditore; utile per distinguere civilisticamente tra remissione e rinuncia non tipizzata.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente) - art.10-bis

  Clausola anti-elusiva: lo strumento che l'Amministrazione avrebbe dovuto utilizzare per contestare operazioni prive di sostanza economica e finalizzate all'elusione fiscale.

• Giurisprudenza di legittimità (es. Cass. sez. V, 18/12/2014 n.26842; Cass. ord. 2057/2020; Cass. sez. V, 24/03/2017 n.7636)

  La Corte di Cassazione ha più volte confermato la tesi dell'"incasso giuridico" quando vi è stata una rinuncia/espressione di volontà del socio che patrimonializza la società; tali precedenti però attengono a ipotesi con rinuncia espressa e aumento patrimoniale.

Massime di principio

• La teoria dell'"incasso giuridico" trova applicazione soprattutto quando esiste una rinuncia o remissione espressa del credito da parte del socio che effettivamente patrimonializza la partecipata: in tali casi il valore del credito può essere considerato come "incassato" e tassato in capo al socio.
• Se i crediti sono ceduti a terzi (operazione di cessione) e non vi è alcuna rinuncia o remissione espressa del socio, non occorre applicare l'"incasso giuridico": la mera sostituzione del creditore non configura un utilizzo del credito da imputare fiscalmente al socio.
• Per contestare operazioni come elusive l'Amministrazione deve fare ricorso all'art.10-bis L.212/2000 ovvero fornire elementi, anche indiziari, che dimostrino mancanza di sostanza economica o collegamenti tra le parti; senza questa contestazione specifica la semplice ricostruzione fiscale non è sufficiente.
• Per i redditi di capitale tassati "per cassa" la tassazione normalmente si aggancia alla percezione materiale: bisogna verificare con attenzione la natura civile dell'atto (remissione vs rinuncia vs cessione) e le concrete conseguenze patrimoniali.
• Dopo le novellazioni del 2015 (d.lgs.147/2015) il regime è cambiato: per i fatti successivi alla riforma va verificato il trattamento della rinuncia solo nella parte eccedente il valore fiscale, quindi valutare sempre la data e la normativa applicabile.
• In casi simili analizzare: 1) se c'è stata rinuncia o remissione espressa; 2) se la società ha avuto un incremento patrimoniale; 3) se la cessione è a soggetto terzo indipendente o a parti correlate; 4) se l'Ufficio ha contestato elusività con art.10-bis; 5) quale normativa temporale si applica.