Sentenza del 13/05/2019 n. 921 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

B.U. ha impugnato gli avvisi di accertamento relativi agli anni 2005-2008 e 2010, contestando sia vizi formali sia il merito della pretesa fiscale. In particolare, ha dedotto la mancata allegazione dei processi verbali di constatazione, l'illegittimità del raddoppio dei termini di accertamento, l'insufficienza degli elementi presuntivi sull'inesistenza delle operazioni fatturate dalla società sammarinese M. s.r.l., l'errata attribuzione a suo carico di redditi diversi derivanti dall'attività della società e l'illegittimo recupero dell'IVA per il 2010. In appello ha inoltre eccepito, per la prima volta, la nullità degli avvisi per asserita invalidità delle deleghe di firma.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto integralmente l'appello e confermato la sentenza di primo grado, dichiarando legittimi e fondati tutti gli avvisi di accertamento. L'eccezione relativa alle deleghe di firma è stata dichiarata inammissibile perché proposta solo in appello. È stato ritenuto legittimo il raddoppio dei termini, poiché per la normativa applicabile era sufficiente l'insorgenza dell'obbligo di denuncia penale, senza necessità di dimostrare l'effettiva presentazione della denuncia. Nel merito, gli elementi raccolti dalla Guardia di Finanza sono stati ritenuti gravi, precisi e concordanti nel dimostrare che M. s.r.l. operava come cartiera, che le fatture erano relative a operazioni inesistenti e che B.U. partecipava alla gestione della società e beneficiava dei proventi illeciti. È stata inoltre ritenuta legittima la ripresa a tassazione dei redditi diversi, calcolati attribuendo a B.U. un terzo degli utili stimati, nonché il recupero dell'IVA 2010 per mancata applicazione del reverse charge e per indetraibilità dell'IVA relativa a operazioni inesistenti. B.U. è stato condannato al pagamento delle spese del grado d'appello, liquidate in euro 4.200,00, oltre alle spese già liquidate in primo grado.

Norme richiamate

• Art. 42 del D.P.R. n. 600/1973

  Disciplina la sottoscrizione degli avvisi di accertamento e le conseguenze della sottoscrizione da parte di soggetti non legittimati. La relativa nullità deve essere eccepita tempestivamente nel ricorso introduttivo e non può essere proposta per la prima volta in appello né rilevata d'ufficio.

• Art. 57 del D.P.R. n. 546/1992

  Vieta la proposizione in appello di domande ed eccezioni nuove non dedotte nel primo grado, salvo le eccezioni rilevabili d'ufficio. Nel caso concreto ha impedito l'esame della contestazione sulle deleghe di firma.

• Artt. 43, comma 3, D.P.R. n. 600/1973 e 57, comma 3, D.P.R. n. 633/1972

  Nella versione applicabile agli avvisi notificati nel 2014, prevedevano il raddoppio dei termini di accertamento quando la violazione comportava l'obbligo di denuncia per un reato tributario, anche senza effettiva presentazione della denuncia o conclusione del procedimento penale.

• Art. 37, commi 25 e 26, D.L. n. 223/2006, convertito dalla legge n. 248/2006

  Ha introdotto il raddoppio dei termini di accertamento per le violazioni che comportano l'obbligo di denuncia per reati previsti dal D.Lgs. n. 74/2000, con applicazione ai periodi d'imposta per i quali i termini erano ancora pendenti.

• D.Lgs. n. 128/2015 e legge n. 208/2015

  Hanno modificato la disciplina del raddoppio dei termini, richiedendo in determinate ipotesi la presentazione della denuncia entro i termini ordinari. La sentenza ha però applicato il regime transitorio, ritenendo applicabile agli avvisi notificati nel 2014 la disciplina precedente.

• Art. 2 del D.Lgs. n. 74/2000

  Riguarda la dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti. La riconducibilità delle condotte a tale fattispecie ha giustificato il raddoppio dei termini.

• Art. 14, comma 4, legge n. 537/1993 e art. 67 del TUIR

  Consentono di assoggettare a imposizione i proventi derivanti da attività illecite, qualificandoli, nel caso concreto, come redditi diversi.

• Artt. 17, 19 e 21, comma 7, del D.P.R. n. 633/1972

  L'art. 17 impone, per gli acquisti di servizi da soggetti non residenti, l'applicazione del reverse charge mediante doppia registrazione; l'art. 19 esclude la detrazione dell'IVA in assenza dei presupposti sostanziali; l'art. 21, comma 7, è stato richiamato per affermare la rilevanza fiscale dell'IVA indicata in fatture relative a operazioni inesistenti.

• Artt. 19 e 19-bis del D.P.R. n. 633/1972

  Regolano la detrazione dell'IVA e il pro-rata per i soggetti che effettuano operazioni imponibili ed esenti. Poiché il contribuente svolgeva prevalentemente operazioni esenti, la detraibilità era prossima allo zero e il reverse charge non produceva neutralità sostanziale.

• Art. 331 c.p.p.

  Prevede l'obbligo di denuncia dei reati perseguibili d'ufficio da parte dei pubblici ufficiali. Ai fini del previgente raddoppio dei termini era sufficiente che emergessero seri indizi tali da far sorgere tale obbligo.

Massime di principio

• Nel processo tributario le eccezioni relative alla nullità dell'avviso di accertamento devono essere formulate nel ricorso introduttivo; proporle per la prima volta in appello comporta normalmente l'inammissibilità.
• Per gli avvisi notificati sotto la disciplina previgente, il raddoppio dei termini di accertamento può operare già in presenza di seri indizi di un reato tributario che faccia sorgere l'obbligo di denuncia, senza che siano necessarie l'effettiva denuncia, l'esercizio dell'azione penale o una condanna penale definitiva.
• Quando l'Amministrazione dimostra con presunzioni gravi, precise e concordanti che il fornitore è una cartiera o che le operazioni sono inesistenti, il contribuente deve fornire una prova concreta dell'effettività delle prestazioni; fatture, contabilità formalmente regolare e pagamenti tracciabili, da soli, possono non essere sufficienti.
• L'inesistenza delle operazioni può essere provata attraverso un quadro complessivo di indizi, tra cui assenza di struttura operativa, documentazione extracontabile, dichiarazioni di clienti, rapporti personali con i gestori e modalità anomale di emissione e gestione delle fatture.
• I proventi derivanti da attività illecite possono essere tassati anche se non risultano da un incasso bancario diretto, purché l'Amministrazione dimostri, mediante presunzioni adeguate, l'attività produttiva del reddito, il ruolo del contribuente e il criterio di attribuzione.
• Nel reverse charge il cessionario o committente residente è il soggetto tenuto agli adempimenti IVA. La mancata integrazione o la mancata doppia registrazione può generare un debito d'imposta, soprattutto quando il contribuente ha una percentuale di detraibilità molto bassa per effetto del pro-rata.
• L'IVA relativa a operazioni inesistenti non è detraibile, perché manca il presupposto sostanziale dell'operazione; il principio di neutralità dell'IVA non tutela chi partecipa a una frode o non dimostra l'effettiva esistenza dell'acquisto.
• La presenza formale di una società estera, di una sede, di utenze o di beni strumentali non dimostra necessariamente l'effettività delle singole prestazioni fatturate: occorre provare concretamente la realtà, utilità e riferibilità delle operazioni.