Sentenza del 27/09/2018 n. 23271 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorrente contestava il recupero a tassazione di Lire 1.291.000.000, contabilizzate nell'anno 2000 come sopravvenienza passiva e corrisposte agli associati in occasione dello scioglimento dell'associazione in partecipazione. Sosteneva che la somma costituisse una remunerazione contrattualmente giustificata per ottenere la disponibilità esclusiva degli utili futuri dell'impresa e che fosse quindi inerente e deducibile. Con il ricorso deduceva inoltre l'insufficiente motivazione della CTR e la violazione del giudicato interno, sostenendo che il profilo della competenza non fosse stato specificamente impugnato dall'Ufficio.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha stabilito che, secondo la disciplina applicabile agli anni d'imposta 2000 e 2001, l'art. 62, comma 4, TUIR consentiva la deduzione delle partecipazioni agli utili spettanti agli associati, ma non di somme ulteriori corrisposte a titolo di compenso per il recesso o lo scioglimento dell'associazione. La somma controversa non era considerata inerente, perché non finalizzata alla produzione del reddito, ma alla distribuzione dello stesso e al conseguimento, da parte dell'associante, del godimento esclusivo degli utili futuri. Il motivo sulla motivazione è stato ritenuto infondato, mentre quello sul giudicato interno è stato dichiarato carente di autosufficienza. Il ricorrente è stato condannato al pagamento delle spese processuali, liquidate in Euro 3.500, oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Articoli 2549 e seguenti del codice civile

  Disciplinano l'associazione in partecipazione e consentono alle parti di determinare contrattualmente il contenuto del rapporto, ma l'autonomia contrattuale non rende automaticamente deducibili, ai fini fiscali, tutte le somme pattuite.

• Art. 62, comma 4, del D.P.R. n. 917/1986 (TUIR), nella versione applicabile ratione temporis

  Le partecipazioni agli utili spettanti ai lavoratori dipendenti e agli associati in partecipazione sono computate in diminuzione del reddito dell'esercizio di competenza.

  La disposizione riguarda esclusivamente le partecipazioni agli utili e non si estende a somme ulteriori corrisposte per il recesso, lo scioglimento del rapporto o l'acquisizione del godimento esclusivo degli utili futuri.

• Art. 75, comma 5, del D.P.R. n. 917/1986 (TUIR), vigente all'epoca

  I costi sono deducibili se si riferiscono ad attività o beni dai quali derivano ricavi o altri proventi imponibili. La somma contestata non è stata ritenuta strumentale alla produzione del reddito, ma collegata alla modalità di distribuzione o godimento dello stesso.

• Art. 109, comma 9, lettera b), del D.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  Non è deducibile ogni tipo di remunerazione dovuta relativamente ai contratti di associazione in partecipazione ... allorché sia previsto un apporto diverso da quello di opere e servizi.

  La norma vigente amplia l'indeducibilità a ogni forma di remunerazione nei contratti con apporto diverso da opere e servizi. La Corte l'ha utilizzata come elemento di confronto, precisando che per il passato valeva la disciplina dell'art. 62, comma 4, che ammetteva la deduzione dei soli utili.

• Art. 329, comma 2, del codice di procedura civile

  Riguarda il giudicato interno derivante dalla mancata impugnazione di una parte della decisione. Il motivo è stato comunque ritenuto privo di autosufficienza perché il ricorrente non aveva riportato gli atti e i passaggi necessari a dimostrarne la fondatezza.

• Art. 112 del codice di procedura civile

  Vieta al giudice di pronunciarsi oltre i limiti della domanda e delle questioni devolute. La Corte non ha riconosciuto il dedotto vizio di ultrapetizione.

Massime di principio

• La deducibilità fiscale di una somma prevista da un contratto non deriva dalla sola validità civilistica dell'accordo: occorre anche che il costo rispetti i requisiti fiscali di inerenza, competenza e documentazione.
• Nell'associazione in partecipazione, le somme corrispondenti agli utili possono essere deducibili solo nei limiti e alle condizioni previste dalla disciplina applicabile al periodo d'imposta; compensi aggiuntivi per recesso, scioglimento o acquisizione del godimento esclusivo degli utili non sono automaticamente equiparabili agli utili.
• Un costo sostenuto per modificare la titolarità o la modalità di godimento di utili già prodotti, anziché per contribuire oggettivamente alla produzione del reddito, può essere considerato non inerente e quindi indeducibile.
• L'interesse economico dell'imprenditore a ottenere integralmente gli utili futuri può essere legittimo sul piano negoziale, ma non è necessariamente un interesse riferibile all'attività d'impresa ai fini della deduzione fiscale.
• Nel ricorso per cassazione, la contestazione del giudicato interno o dell'ultrapetizione deve essere specificamente dimostrata mediante la riproduzione dei passaggi rilevanti degli atti processuali; la mera enunciazione del vizio è insufficiente.
• Per valutare casi analoghi occorre distinguere tra remunerazione dell'apporto effettivamente utilizzato per produrre il reddito e pagamento destinato esclusivamente a sciogliere il rapporto o a redistribuire gli utili.