Sentenza del 08/07/2016 n. 13963 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale dell'Emilia-Romagna, deducendo la violazione degli artt. 76 e 77 del d.P.R. n. 131 del 1986 e dell'art. 57 del d.P.R. n. 633 del 1972. Secondo l'Amministrazione, la rettifica non riguardava la misura dell'imposta di registro applicabile alla cessione di un ramo d'azienda, ma la stessa natura dell'imposta dovuta: l'operazione, formalmente qualificata come cessione di ramo d'azienda e assoggettata a imposta di registro, doveva invece essere considerata una cessione di singoli beni e diritti soggetta a IVA. Pertanto, dovevano applicarsi i termini di accertamento IVA, più ampi, e non il termine triennale previsto per la rettifica dell'imposta di registro.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassato la sentenza della CTR dell'Emilia-Romagna e rinviato la causa ad altra sezione della stessa Commissione, anche per la liquidazione delle spese. La Corte ha chiarito che il principio di consolidamento del criterio impositivo opera soltanto quando sia pacifica l'applicabilità dell'imposta di registro e si discuta esclusivamente della sua misura o del criterio estimativo. Non opera, invece, quando l'Amministrazione contesti che sia stata applicata un'imposta diversa da quella prevista dalla legge. Il giudice del rinvio dovrà quindi verificare nel merito se i beni trasferiti costituissero un complesso autonomo idoneo all'esercizio dell'impresa, con conseguente applicazione dell'imposta di registro, oppure singoli beni e diritti non autonomamente funzionali, soggetti a IVA.

Norme richiamate

• Art. 76 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Testo Unico dell'imposta di registro)

  Il termine triennale per l'azione dell'Amministrazione finanziaria in materia di imposta di registro.

  Il termine limita la possibilità di rettificare la qualificazione o la misura dell'imposta di registro quando l'imposta di registro sia pacificamente dovuta. Non impedisce, però, di accertare, entro i termini propri dell'altra imposta, che l'operazione fosse soggetta a IVA anziché a imposta di registro.

• Art. 77 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  È richiamato in relazione alla disciplina dei termini e dell'azione dell'Amministrazione in materia di imposta di registro.

• Art. 40 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  La disciplina dell'alternatività tra IVA e imposta di registro non impedisce di correggere l'imposta erroneamente applicata, imponendo quella effettivamente prevista dalla legge.

• Art. 57 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Termini per gli accertamenti in materia di IVA, più ampi rispetto al termine previsto dall'art. 76 del d.P.R. n. 131 del 1986.

  Quando l'operazione è soggetta a IVA, l'accertamento deve essere effettuato entro i termini propri dell'IVA, anche se il contribuente ha inizialmente applicato l'imposta di registro.

• Art. 21 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  È richiamato in relazione all'obbligo di emissione della fattura per un'operazione imponibile ai fini IVA.

• Art. 67 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Il recupero dell'imposta effettivamente dovuta non comporta violazione del divieto di doppia imposizione, purché siano rispettati i principi di alternatività e sia esclusa l'imposta erroneamente applicata.

• Principio di consolidamento del criterio impositivo

  Il principio impedisce all'Amministrazione di modificare, dopo la scadenza del termine di cui all'art. 76 del d.P.R. n. 131 del 1986, il criterio estimativo o la misura dell'imposta di registro. Non impedisce, invece, di contestare la scelta stessa del tributo quando l'operazione era soggetta a un'imposta diversa.

Massime di principio

• Il decorso del termine previsto per l'imposta di registro non consolida necessariamente il tributo pagato: se l'operazione era soggetta a IVA, l'Amministrazione può contestare l'imposta applicata utilizzando i termini propri dell'IVA.
• Occorre distinguere tra contestazione della misura dell'imposta di registro, soggetta al principio di consolidamento, e contestazione del tipo di imposta dovuta, rispetto alla quale il principio non opera.
• La qualificazione fiscale dell'operazione dipende dalla sua effettiva struttura e dagli effetti economici, non dal nome attribuito dalle parti o dalla forma contrattuale utilizzata.
• Una cessione costituisce cessione d'azienda o di ramo d'azienda, soggetta a imposta di registro, se trasferisce un complesso organizzato di beni idoneo, nel suo insieme e nella sua interdipendenza, a consentire l'esercizio dell'impresa.
• La cessione di singoli beni o diritti, autonomi e non sufficienti da soli a garantire la prosecuzione dell'attività produttiva, è soggetta a IVA e non all'imposta di registro proporzionale.
• Il contribuente non può scegliere liberamente tra imposta di registro e IVA: deve applicare il tributo previsto dalla legge in base alla reale natura dell'operazione.