Sentenza del 12/10/2023 n. 28522 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La ricorrente chiese il rimborso IRES per l'anno 2008 (Euro 8.938.533) sostenendo che i proventi ricevuti da una controllata francese, partecipante a un GIE trasparente legato a un programma aerospaziale italo-francese, dovessero beneficiare dell'esclusione del 95% dalla base imponibile ai sensi dell'art. 89 del TUIR (trattamento analogabile ai dividendi). L'Amministrazione non rispose (silenzio-rifiuto); nei gradi di merito le richieste furono respinte perché gli utili non avevano scontato alcuna imposizione in Francia e/o perché il soggetto erogatore è un GIE soggetto a trasparenza fiscale. In cassazione la società dedusse violazione di norme tributarie e costituzionali e violazione del diritto UE.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che l'art. 89 TUIR (esclusione del 95%) è finalizzato ad evitare la doppia imposizione e presuppone che gli utili siano stati comunque soggetti ad imposizione nel Paese dell'ente erogatore (o che l'ente sia 'subject to tax' secondo i requisiti della norma). Nel caso concreto gli utili provenivano da un GIE di diritto francese non imponibile in quanto soggetto a trasparenza (i profitti sono imputati direttamente ai membri), per cui manca il presupposto della non-deducibilità/tassazione a monte richiesto dall'art. 89; conseguentemente gli importi sono imponibili in Italia. Sono state respinte anche le censure costituzionali e comunitarie (nessuna discriminazione). La ricorrente è condannata alle spese processuali.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986 (TUIR) art. 89

  L'esenzione parziale (95%) sui dividendi è finalizzata a evitare la doppia imposizione e si applica ai dividendi distribuiti da soggetti non residenti solo se le remunerazioni sono totalmente indeducibili nello Stato estero di residenza dell'erogatore e se lo Stato estero consente adeguato scambio di informazioni. Non si applica se l'erogatore è fiscalmente 'trasparente' (es. GIE) e quindi non soggetto a tassazione autonoma.

• D.P.R. n. 917/1986 (TUIR) art. 44

  Disciplina la qualificazione dei componenti positivi e negativi di reddito; se non sussiste il requisito di non-deductibility previsto dall'art. 89, le remunerazioni collegate allo strumento finanziario saranno imputate come normali componenti positive di reddito d'impresa.

• D.P.R. n. 917/1986 (TUIR) art. 163

  Prevede i criteri di eliminazione della doppia imposizione e i rimedi convenzionali; la Corte ha ricordato che convenzioni e norme interne prevedono strumenti per evitare doppia imposizione, ma non per creare 'doppia non imposizione'.

• Direttiva madre-figlia

  Non è applicabile perché la direttiva richiede che la società erogatrice rientri nelle forme societarie dell'allegato e sia soggetta a specifiche imposte senza possibilità di opzione; un GIE francese non è imponibile in quanto tale e opera per trasparenza, perciò non soddisfa i requisiti soggettivi della direttiva.

• TFUE artt. 49 e 63

  Tutela la libertà di stabilimento e la libera circolazione dei capitali; la Corte ha ritenuto che l'art. 89 TUIR, interpretato come norma volta a evitare doppia imposizione e non a favorire 'doppia non imposizione', non comporta discriminazione né violazione dei principi del Trattato.

• Accordo intergovernativo italo-francese sul programma aerospaziale (27.4.1982)

  Le parti hanno discusso la vincolatività/ratifica dell'accordo; la Corte ha ritenuto la vincolatività non decisiva per il caso, poiché in ogni caso gli utili non risultavano assoggettati a tassazione autonoma in Francia e quindi il presupposto per l'art. 89 non sussiste.

Massime di principio

• L'art. 89 TUIR (esenzione 95% sui dividendi) richiede che i proventi siano stati 'subject to tax' o comunque indeducibili nello Stato estero erogatore: se lo Stato estero applica un regime di trasparenza (es. GIE che non è imponibile come entità), il requisito non è soddisfatto e l'esenzione non opera.
• La disciplina antidoppia nazionale non è concepita per proteggere situazioni di 'doppia non imposizione'; se il reddito non è stato assoggettato a imposizione a monte, lo Stato di residenza del beneficiario può tassarlo integralmente.
• La direttiva madre-figlia e simili agevolazioni comunitarie richiedono requisiti soggettivi e oggettivi precisi (forme societarie elencate e status 'subject to tax'); enti trasparenti o forme non elencate restano escluse.
• Le contestazioni fondate su presunte violazioni della libertà di stabilimento o di circolazione dei capitali (TFUE) difficilmente riescono se la normativa nazionale ha una finalità neutra e proporzionata (evitare doppia imposizione) e se lo stesso trattamento non sarebbe riconosciuto nemmeno a soggetti nazionali in situazione analoga.
• In presenza di strutture transfrontaliere basate su regimi di trasparenza fiscale, è fondamentale verificare quale soggetto sia effettivamente imponibile nello Stato estero: l'analisi della natura fiscale dell'entità estera (imponibile vs trasparente) è determinante per l'applicabilità di esenzioni o regimi particolari.
• Nelle richieste di rimborso è essenziale provare in modo rigoroso l'effettiva condizione tributaria dei redditi a monte (tassazione o non-deduzione nello Stato estero) e la corretta quantificazione dell'importo richiesto.