Risoluzione n. 46 del 14/02/2008

Trattamento fiscale delle borse-lavoro

La risoluzione esamina il regime fiscale delle "borse di lavoro" finanziate dalla Cassa delle ammende nell’ambito di progetti destinati a detenuti ed ex detenuti, finalizzati al reinserimento nel mondo del lavoro esterno. Il documento chiarisce se tali somme debbano essere assoggettate a ritenuta ovvero considerate indennità non imponibili.

Quesito posto dalla Cassa delle ammende

La Cassa delle ammende rappresenta di finanziare progetti che prevedono l’attribuzione di borse di lavoro, descritte come somme corrisposte a soggetti svantaggiati a titolo di sussidio, anche giornaliero. Il dubbio interpretativo riguarda la qualificazione fiscale di tali erogazioni: se debbano essere trattate come redditi assimilati a lavoro dipendente oppure come somme non imponibili, in ragione della loro presunta natura premiale.

Inquadramento normativo della Cassa delle ammende e dei programmi finanziabili

L’Agenzia ricorda che la Cassa delle ammende è un ente dotato di personalità giuridica di diritto pubblico ai sensi dell’art. 4 della legge 9 maggio 1932, n. 547. La sua attività è disciplinata dal DPR 30 giugno 2000, n. 230, regolamento sull’ordinamento penitenziario e sulle misure privative e limitative della libertà.

L’art. 129 del DPR n. 230/2000 prevede, al comma 3, che i fondi patrimoniali della Cassa possano essere erogati anche per:

• finanziare programmi di assistenza economica in favore delle famiglie di detenuti e internati;
• finanziare programmi diretti a favorire il reinserimento sociale di detenuti e internati, anche nella fase di esecuzione di misure alternative alla detenzione.

Il comma 4 dello stesso articolo stabilisce che tali programmi possono essere presentati da:

• enti pubblici;
• enti privati;
• fondazioni;
• altri organismi impegnati in attività di volontariato e solidarietà sociale;
• istituti penitenziari;
• centri di servizio sociale dell’amministrazione penitenziaria.

Qualificazione delle somme ai sensi del TUIR

Il punto centrale del parere è l’art. 50, comma 1, lett. c) del TUIR, che include tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente:

• le somme corrisposte da chiunque a titolo di borsa di studio;
• le somme corrisposte a titolo di assegno, premio o sussidio per fini di studio o di addestramento professionale;
• la condizione che il beneficiario non sia legato da rapporti di lavoro dipendente con il soggetto erogante.

La risoluzione richiama inoltre:

• la circolare del Ministero delle finanze n. 326 del 23 dicembre 1997, che amplia la nozione di borsa di studio e di sussidio per fini di studio o addestramento professionale;
• la risoluzione n. 95 del 21 marzo 2002, che ha già ricondotto nell’art. 50, comma 1, lett. c) TUIR le somme percepite da soggetti che svolgono tirocini formativi e di orientamento ex art. 18 della legge n. 196/1997.

Elementi fattuali non specificati nell’istanza

L’Agenzia evidenzia che nell’istanza non sono stati indicati alcuni elementi concreti delle borse di lavoro, presumibilmente variabili in base al progetto finanziato. In particolare, non risultano definiti:

• i presupposti di accesso;
• le modalità di svolgimento dell’attività;
• la durata;
• gli obblighi del beneficiario;
• gli obblighi del soggetto ospitante.

Nonostante tale incompletezza descrittiva, l’Agenzia valorizza la formulazione ampia dell’art. 50, comma 1, lett. c) TUIR.

Esclusione della non imponibilità e dell’esenzione assistenziale

La risoluzione esclude che le somme possano essere considerate non imponibili per mancanza di una norma speciale di esenzione, anche parziale. Si richiama il fatto che, per talune borse di studio, l’esenzione è prevista espressamente da disposizioni specifiche, come l’art. 4 della legge 13 agosto 1984, n. 476 e altre leggi successive; tale disciplina non si applica al caso in esame.

L’Agenzia esclude anche l’applicazione dell’art. 34, terzo comma, del DPR 29 settembre 1973, n. 601, che esenta dall’IRPEF i sussidi corrisposti dallo Stato e da altri enti pubblici a titolo assistenziale. Tale esenzione richiede infatti due presupposti:

• un requisito soggettivo, cioè l’erogazione da parte dello Stato o di altri enti pubblici;
• un requisito oggettivo, cioè la natura assistenziale del sussidio.

Secondo la risoluzione, i sussidi assistenziali sono quelli corrisposti per finalità fondate sulla solidarietà collettiva a soggetti in stato di bisogno. Vengono richiamati, a titolo esemplificativo, alcuni casi riconosciuti esenti in passato, tra cui pensioni di invalidità, assegni ai mutilati e invalidi civili, assegni ai sordomuti e pensioni sociali. Tuttavia, nel caso delle borse di lavoro in esame, le somme sono corrisposte a fronte dello svolgimento di un’attività formativa e lavorativa, con conseguente esclusione della natura assistenziale richiesta dalla norma agevolativa.

L’Agenzia richiama inoltre il principio secondo cui le norme di esenzione tributaria hanno carattere eccezionale e non possono essere applicate oltre i casi espressamente previsti.

Conclusione e regime applicabile

In conclusione, le somme corrisposte a titolo di borse di lavoro a detenuti ed ex detenuti sono considerate redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ai sensi dell’art. 50, comma 1, lett. c) del TUIR, purché non diano luogo a un rapporto di lavoro, neppure a tempo determinato, con il soggetto erogante.

Tali somme devono essere assoggettate a ritenuta a titolo d’acconto ai sensi dell’art. 24 del DPR 29 settembre 1973, n. 600, se corrisposte da sostituti d’imposta indicati dall’art. 23, primo comma, o dalle amministrazioni individuate dall’art. 29 del medesimo DPR n. 600/1973, per effetto del rinvio contenuto nel quinto comma del medesimo articolo.