Risoluzione n. 100 del 17/11/2014

Agevolazioni fiscali agricole richieste in via subordinata e decadenza dal beneficio principale

La risoluzione esamina il caso di una società agricola che ha acquistato terreni agricoli chiedendo, nell'atto, più regimi agevolativi in via principale e subordinata. Il tema centrale è stabilire se, una volta decaduta dall'agevolazione principale, sia ancora possibile applicare l'agevolazione subordinata e quale aliquota debba essere recuperata.

Fatti esaminati

Con atto pubblico del 2010 una società agricola ha acquistato terreni agricoli e relative pertinenze per Euro 1.568.340,00. Nell'atto ha chiesto:

• l'agevolazione per la piccola proprietà contadina prevista dall'art. 2, comma 4-bis, del d.l. 30 dicembre 2009, n. 194, convertito in legge 26 febbraio 2010, n. 25;
• in via subordinata, l'agevolazione per imprenditori agricoli professionali iscritti nella gestione previdenziale e assistenziale, prevista dall'art. 1, comma 4, del d.lgs. 29 marzo 2004, n. 99, come modificato dal d.lgs. 27 maggio 2005, n. 101, con imposta di registro e ipotecaria in misura fissa, imposta catastale all'1% ed esenzione dall'imposta di bollo;
• in ulteriore subordine, un regime con imposta di registro all'8%, imposta ipotecaria al 2% e imposta catastale all'1%, con possibilità di produrre entro tre anni la documentazione richiesta.

In sede di controllo, l'ufficio ha accertato che la società non aveva coltivato i terreni acquistati con il beneficio per la piccola proprietà contadina, determinando la decadenza da tale agevolazione.

Quesito posto

Si chiede se, in caso di decadenza da una delle agevolazioni fiscali previste per i soggetti operanti nel settore agricolo, sia possibile riconoscere l'agevolazione richiesta in via subordinata. In caso negativo, viene chiesto se l'imposta di registro da recuperare debba essere quella ordinaria del 15% per i trasferimenti di terreni agricoli a favore di soggetti non IAP oppure quella dell'8% prevista per gli acquisti effettuati da soggetti IAP.

Soluzione prospettata dall'ufficio istante

L'ufficio ritiene che, in presenza di decadenza dall'agevolazione fruita, debbano essere recuperate le imposte applicando l'aliquota ordinaria. Nel caso concreto, è stato infatti notificato un avviso di liquidazione con recupero dell'imposta di registro al 15% e dell'imposta ipotecaria al 2%.

Valutazione dell'Agenzia delle Entrate

L'Agenzia richiama il consolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità in materia di decadenza da agevolazioni fiscali. In particolare, viene richiamata la sentenza della Corte di Cassazione n. 8409 del 5 aprile 2013, secondo cui la tassazione di un atto con il trattamento agevolato richiesto o comunque accettato dal contribuente impedisce, in caso di decadenza, di invocare altra agevolazione, anche se richiesta in via subordinata sin dall'origine. Questo perché i poteri di accertamento e valutazione del tributo si esauriscono al momento della tassazione dell'atto.

Viene inoltre richiamata la sentenza della Corte di Cassazione n. 1259 del 22 gennaio 2014, che ribadisce come non possano essere riconosciute altre agevolazioni che richiedano presupposti diversi di fatto o di diritto, anche se indicate nell'atto al momento della registrazione. Il medesimo orientamento è collegato anche alle sentenze n. 14601 del 1° ottobre 2003 e n. 6159 del 19 giugno 1990.

Conseguenze sull'orientamento amministrativo

Alla luce di tali pronunce, la risoluzione afferma che non è più attuale, limitatamente al punto richiamato, la circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 32 del 23 maggio 2007, nella parte in cui ammetteva il riconoscimento del regime fiscale IAP se richiesto in via subordinata nell'atto di acquisto, purché sussistessero i presupposti di legge.

Esito della questione

Nel caso concreto, non potendo essere applicata l'agevolazione richiesta in via subordinata, l'Agenzia condivide la soluzione secondo cui occorre recuperare le imposte applicando l'aliquota ordinaria del 15% e non quella dell'8% prevista per gli acquisti dei soggetti IAP.

Nota finale normativa

Per completezza, la risoluzione segnala che la nota I dell'art. 1 della Tariffa, Parte Prima, allegata al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, è stata abrogata dall'art. 10, comma 1, lett. b), del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, con decorrenza dal 1° gennaio 2014. Tale modifica è stata commentata dalla circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 2 del 21 febbraio 2014.