Cassazione Civile, Ordinanza n. 17959/2026 del 04/06/2026

Esito

La controversia

Un avviso di accertamento notificato nel 2013 recuperava maggiori imposte e sanzioni per l'anno 2007 nei confronti di un soggetto ritenuto amministratore di fatto di una cooperativa, in relazione a una presunta frode fiscale imperniata su fatture per operazioni inesistenti e su una struttura societaria considerata schermo fittizio. Il contribuente impugnava l'atto e, dopo il rigetto in primo grado e in appello, proponeva ricorso per cassazione con sei motivi: 1) contestava il raddoppio dei termini di accertamento ex artt. 43 d.P.R. 600/1973 e 57 d.P.R. 633/1972, sostenendo che non potesse operare sulla base di meri indizi di reato e in assenza di denuncia penale; 2) deduceva nullità/inefficacia della notificazione dell'atto impositivo per violazione degli artt. 145 c.p.c. e 60 d.P.R. 600/1973; 3) lamentava l'omessa notifica o allegazione del processo verbale di constatazione e la mancata redazione in contraddittorio; 4) contestava l'irrogazione delle sanzioni nei suoi confronti, richiamando l'art. 7 d.l. 269/2003 e l'art. 7 d.lgs. 472/1997; 5) denunciava motivazione apparente della sentenza di appello; 6) invocava l'art. 8 d.l. 16/2012 per l'indeducibilità dei costi e la non imponibilità dei componenti positivi correlati, lamentando che la CTR non avesse distinto tra operazioni soggettivamente e oggettivamente inesistenti né verificato l'onere probatorio del contribuente.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo limitatamente alla ripresa ai fini IRAP e ha accolto il sesto motivo, cassando la sentenza impugnata solo in parte qua. Ha rigettato o dichiarato infondati/inammissibili gli altri motivi: ha ritenuto legittimo il raddoppio dei termini ai fini delle imposte per le quali la condotta integra ipotesi di reato, ha reputato corretta la notifica al soggetto qualificato come amministratore di fatto, ha escluso vizi del contraddittorio e della motivazione e ha confermato, in linea generale, la responsabilità sanzionatoria personale dell'amministratore di fatto quando la società sia usata come schermo fraudolento. Il giudizio è stato quindi rinviato alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio per la rideterminazione dell'imponibile e per le ulteriori statuizioni, incluse le spese anche del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 43, comma 3, d.P.R. 600/1973

  «In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell'articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione»

  Il raddoppio dei termini opera, nel regime anteriore alle modifiche del 2015, quando sussistono seri indizi di reato tali da far sorgere l'obbligo di denuncia penale; non è richiesto che la denuncia sia effettivamente presentata né che vi sia esercizio dell'azione penale o accertamento penale definitivo.

• art. 57, comma 3, d.P.R. 633/1972

  È norma corrispondente a quella sulle imposte dirette quanto al raddoppio dei termini di accertamento in presenza di violazioni che comportano obbligo di denuncia.

• art. 331 c.p.p.

  È il parametro che individua l'obbligo di denuncia penale quale presupposto del raddoppio dei termini accertativi.

• d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  Le fattispecie di reato tributario previste dal decreto sono il referente della disciplina del raddoppio dei termini; il giudice richiama in particolare i reati evocati nell'avviso di accertamento.

• art. 4 d.lgs. 74/2000

  Richiamato per indicare i requisiti astratti della dichiarazione infedele e la soglia dell'imposta evasa.

• art. 1, comma 132, l. 208/2015

  Introducendo un regime più stringente, si applica alle fattispecie non ricomprese nel regime transitorio; non incide sugli avvisi già notificati nei periodi d'imposta precedenti al 2016 nei limiti considerati dalla Corte.

• art. 2, comma 3, d.lgs. 128/2015

  Il regime transitorio fa salvi gli effetti degli avvisi già notificati, escludendo l'applicazione retroattiva delle nuove condizioni al caso in esame.

• art. 145 c.p.c.

  La censura sulla notificazione è stata ritenuta non decisiva perché l'avviso era stato notificato in proprio al soggetto considerato amministratore di fatto.

• art. 60 d.P.R. 600/1973

  Richiamato in tema di notificazione degli atti impositivi; la Corte ne esclude la violazione nei termini dedotti dal ricorrente.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  L'obbligo motivazionale è soddisfatto se l'atto richiama per relationem il processo verbale e ne riproduce il contenuto essenziale; non è necessaria l'allegazione integrale dei documenti richiamati.

• art. 7 l. 212/2000

  Insieme all'art. 42 d.P.R. 600/1973, consente la motivazione per relationem degli atti impositivi, specie verso l'amministratore di fatto.

• art. 7 d.lgs. 472/1997

  Richiamato dal ricorrente per escludere la sua responsabilità sanzionatoria; la Corte ne limita l'operatività quando l'ente sia usato come schermo fraudolento.

• art. 7 d.l. 269/2003

  La regola secondo cui le sanzioni relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica gravano esclusivamente sulla persona giuridica non opera quando l'amministratore, anche di fatto, abbia agito nel proprio esclusivo interesse utilizzando l'ente come paravento fraudolento.

• art. 132 c.p.c.

  La motivazione non è apparente se la sentenza espone, sia pure sinteticamente, il percorso logico-giuridico seguito e consente la difesa della parte.

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  La sentenza tributaria è valida se contiene una motivazione non meramente apparente e intellegibile nel suo nucleo essenziale.

• art. 8 d.l. 16/2012

  Il comma 1 riguarda i costi di beni e servizi direttamente utilizzati per il compimento di delitti non colposi e si riferisce alle operazioni soggettivamente inesistenti; il comma 2 disciplina i componenti positivi correlati a spese o componenti negativi relativi a operazioni oggettivamente inesistenti, entro il limite del costo non ammesso in deduzione. La Corte richiama il tema come ius superveniens da applicare se più favorevole.

• art. 8, comma 3, d.l. 16/2012

  È richiamato per l'applicazione dello ius superveniens più favorevole in sede di accertamento e di giudizio.

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 4 c.p.c.

  Le censure di violazione di legge e di nullità della sentenza sono scrutinabili nei limiti propri del giudizio di legittimità; il vizio motivazionale rileva solo nei casi di motivazione mancante o apparente, secondo il minimo costituzionale.

Massime di principio

• Nel regime anteriore alle riforme del 2015, il raddoppio dei termini di accertamento opera quando la violazione tributaria presenti seri indizi di reato tali da far sorgere l'obbligo di denuncia ex art. 331 c.p.p.; non è necessario che la denuncia sia stata effettivamente presentata o che il processo penale sia giunto a esito.
• Il raddoppio dei termini non si estende automaticamente all'IRAP, poiché per tale tributo la normativa penale tributaria non prevede sanzioni penali e manca, quindi, il presupposto dell'obbligo di denuncia che fonda il raddoppio.
• In tema di motivazione degli atti impositivi, l'Amministrazione può adempiere all'obbligo motivazionale mediante rinvio per relationem al processo verbale di constatazione, purché l'atto riproduca il contenuto essenziale degli elementi posti a base della pretesa.
• L'amministratore di fatto che si ingerisce nella gestione societaria non può dolersi di non aver ricevuto la formale notifica del PVC quando risulti comunque a conoscenza delle vicende sociali e l'atto impositivo gli sia notificato in proprio per il ruolo sostanziale svolto.
• La regola per cui le sanzioni relative al rapporto fiscale della società gravano sulla persona giuridica non opera quando l'ente sia usato come schermo per perseguire un esclusivo vantaggio personale dell'amministratore, anche di fatto: in tale ipotesi la sanzione può colpire la persona fisica autrice dell'illecito.
• La motivazione apparente ricorre solo quando la sentenza sia priva del minimo costituzionale di ragionamento; non è sufficiente la mera insufficienza o concisione della motivazione se il percorso logico-giuridico è comunque ricostruibile.
• In materia di operazioni inesistenti, occorre distinguere tra operazioni soggettivamente e oggettivamente inesistenti ai fini dell'applicazione dell'art. 8 d.l. 16/2012; lo ius superveniens più favorevole va considerato anche d'ufficio e il contribuente deve assolvere l'onere probatorio sui componenti positivi che assume fittizi.

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