Sentenza del 28/02/2023 n. 6049 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di liquidazione relativo all'imposta sulle donazioni e alle imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale, emesso in relazione alla nomina di un nuovo trustee e alla revoca del precedente trustee nel trust istituito da A.A. e B.B.; l'Amministrazione aveva ritenuto che la sostituzione del trustee e gli atti connessi configurassero trasferimenti imponibili in misura proporzionale, mentre la contribuente contestava l'assenza di qualsiasi trasferimento di ricchezza o incremento di capacità contributiva e quindi la non soggettività a tassazione proporzionale degli atti di istituzione, dotazione e sostituzione del trustee.

La decisione

La Corte ha accolto i primi due motivi di ricorso (violazione e falsa applicazione delle norme richiamate) e ha cassato la sentenza impugnata della Commissione Tributaria Regionale. Decidendo nel merito, la Corte ha accolto il ricorso originario proposto da MPO & Partners Professional Trustee Spa, affermando che l'atto istitutivo, l'atto di dotazione del trust e la mera sostituzione del trustee sono fiscalmente neutrali e non costituiscono trasferimenti effettivi di ricchezza soggetti all'imposta sulle successioni e donazioni né alle imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura proporzionale; tali atti, ove tassati, sono assoggettati al solo regime di imposta fissa. La Corte ha compensato le spese dell'intero giudizio.

Norme richiamate

• Decreto-Legge n.262 del 2006, conv. L. n.286 del 2006, art.2 comma 47

  Ha reintrodotto l'imposta sulle successioni e donazioni estendendo la base imponibile ai trasferimenti a titolo gratuito e alla costituzione di vincoli di destinazione; la Corte interpreta che tale norma non impone tassazione immediata dell'atto istitutivo o di dotazione del trust, essendo necessario un trasferimento effettivo e stabile di ricchezza.

• D.Lgs. n.346 del 1990 (Testo unico successioni e donazioni), artt. 1, 2, 10 e Tariffa allegata

  Norme che disciplinano il presupposto e la misura dell'imposta sulle successioni e donazioni; la Corte richiama che per l'applicazione dell'imposta proporzionale è necessario un incremento patrimoniale effettivo e stabile (attribuzione finale al beneficiario), non l'atto istitutivo o la dotazione.

• D.P.R. n.131 del 1986 (T.U. imposta di registro), artt. 9, 11, 20 e art.27 commi 1 e 2

  Riferimenti alla disciplina delle imposte di registro, ipotecaria e catastale e alle relative tariffe; la Corte stabilisce che gli atti di trust non devono essere assoggettati alle imposte in misura proporzionale salvo il caso di trasferimento definitivo al beneficiario, e che in mancanza si applica l'imposta fissa.

• Art. 2645-ter cod. civ.

  Norma relativa alla pubblicità della costituzione del vincolo di destinazione; citata in relazione al dibattito sull'equiparazione tra trust e vincolo di destinazione, ma la Corte distingue le figure e rifiuta l'automatica equiparazione che giustifichi tassazione proporzionale.

• Costituzione, art. 53

  Principio costituzionale secondo cui l'imposizione deve essere connessa a una effettiva capacità contributiva; la Corte usa questo principio per escludere imposizioni proporzionali in assenza di trasferimento di ricchezza effettivo e stabile.

• Costituzione, art. 23

  Richiamata in motivi di censura relativi alla legittimità dell'imposizione; la Corte richiama la necessità di conformità costituzionale dell'imposizione tributaria.

• Codice di procedura civile, art. 360 comma 1 n.3 e art. 384 comma 2

  Articolo 360(1)(3) indicante il motivo di ricorso per cassazione relativo a violazione di legge; art.384(2) consente alla Corte di cassazione di decidere nel merito quando non occorrono accertamenti supplementari di fatto, come qui avvenuto.

• Codice di procedura civile, art.112

  Richiamato in ragione dei motivi relativi alla mancata valutazione delle imposte ipotecaria e catastale; comunque assorbito dalla decisione sulle questioni principali.

• D.Lgs. n.546 del 1992, art.36

  Norma procedurale amministrativa richiamata in ordine alla attività di decisione sul contenzioso tributario; citata a supporto di questioni processuali poi ritenute assorbite.

Massime di principio

• La mera istituzione o dotazione di un trust non costituisce di per sé un trasferimento imponibile: per l'imposizione proporzionale (successioni/donazioni, registro/ipotecaria/catastale) è necessario un trasferimento effettivo e stabile di ricchezza, tipicamente l'attribuzione finale al beneficiario.
• La sostituzione del trustee non configura di per sé un trasferimento di ricchezza verso il nuovo trustee né verso i beneficiari e quindi non genera capacità contributiva imponibile immediata.
• Gli atti di istituzione e di dotazione di un trust, in mancanza di trasferimento definitivo al beneficiario, sono fiscalmente neutri o, se soggetti a tassazione, assoggettati all'imposta in misura fissa e non proporzionale.
• L'interpretazione tributaria deve rispettare il principio costituzionale di connessione tra imposizione e capacità contributiva (art.53 Cost.): non si possono anticipare tassazioni proporzionali in assenza di un reale arricchimento.
• In contenziosi simili è prudente far leva su consolidata giurisprudenza di legittimità che distingue atto istitutivo/dotazione dall'atto di attribuzione finale; in caso di dubbio processuale la Corte di cassazione può decidere nel merito se non servono accertamenti di fatto e le spese possono essere compensate.