Sentenza del 20/09/2021 n. 703 - Comm. Trib. Reg. per la Liguria

Esito

La controversia

N. M. impugnava l'intimazione di pagamento (tributi e sanzioni relative al 2008) contestando, tra l'altro, la mancata notificazione dell'avviso di accertamento prodromico. La CTP aveva ritenuto applicabile la disciplina sanzionatoria più favorevole introdotta dal d.lgs. 24.9.2015, n. 158, e aveva disposto il ricalcolo delle sanzioni. L'Agenzia proponeva appello sostenendo che l'avviso di accertamento non era mai stato impugnato dal contribuente, per cui la parte sanzionatoria era divenuta definitiva e non poteva essere modificata in virtù del jus superveniens.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha accolto l'appello dell'Agenzia ritenendo che la modifica normativa favorevole (d.lgs. 158/2015) possa essere applicata retroattivamente solo se la parte sanzionatoria del provvedimento impugnato non sia già divenuta definitiva; nel caso di specie l'avviso di accertamento non era stato impugnato e dunque le sanzioni erano definitive, perciò l'invocazione del regime più mite in sede di impugnazione dell'intimazione di pagamento è inammissibile. L'intimazione è stata dichiarata valida in ogni sua parte e N. M. è stato condannato a rifondere le spese di entrambi i gradi di giudizio (con gli incrementi previsti dall'art. 15, comma 2-septies, d.lgs. 546/1992).

Norme richiamate

• d.lgs. 24.9.2015, n. 158

  art. 32 (entrata in vigore 1.1.2016)

  Introduce una disciplina sanzionatoria più favorevole; applicabile retroattivamente per principio favor rei, ma solo se la parte sanzionatoria del provvedimento impugnato non è già definitiva al momento dell'entrata in vigore

• d.lgs. 31.12.1992, n. 546

  Prevede l'incremento delle spese a carico della parte soccombente per la rifusione delle spese del procedimento di mediazione; applicato nel computo delle spese a carico del contribuente

• Cass. Sez. V, 8716/2021

  Principio di legittimità secondo cui il jus superveniens favorevole alle sanzioni si applica retroattivamente solo se la parte sanzionatoria non è definitiva; conferma resa come riferimento giurisprudenziale nel decisionale

• Altri precedenti di legittimità

  Cass. Sez. V, 17972/2013; 17069/2009; 26292/2005; Sez. I, 3830/2001; Sez. VI-5, 15978/2017

  Giurisprudenza che, in casi analoghi, ha applicato il principio del favor rei o ha chiarito i limiti dell'applicazione retroattiva delle norme più favorevoli quando la situazione sostanziale sia già divenuta definitiva

Massime di principio

• La disciplina sanzionatoria più favorevole sopravvenuta si applica retroattivamente solo se, al momento dell'entrata in vigore della nuova norma, la parte sanzionatoria del provvedimento impugnato non è ancora divenuta definitiva (es. l'accertamento è ancora oggetto di impugnazione).
• Se l'avviso di accertamento che ha irrogato sanzioni non è stato impugnato, la sua parte sanzionatoria è definitiva e non può essere rimessa in discussione in sede di contestazione della successiva intimazione di pagamento.
• La contestazione dell'intimazione di pagamento attiene alla fase esecutiva/di riscossione; non consente di riaprire questioni di merito già definitivamente stabilite da atti prodromici non impugnati.
• Per beneficiare di un regime sanzionatorio sopravvenuto più favorevole il contribuente deve tempestivamente impugnare l'atto prodromico (accertamento) o avere un giudizio pendente alla data di entrata in vigore della norma nuova.
• In presenza di dubbi sulla validità delle notifiche o sulla tempestività dell'impugnazione, è importante agire con ricorso tempestivo avverso l'atto prodromico: la difesa in sede di intimazione di pagamento può essere funzionale solo per motivi attinenti alla fase esecutiva (es. prescrizione, inesistenza del credito accertato per difetto di notifica), ma non per ottenere l'applicazione di una norma sanzionatoria sopravvenuta quando la sanzione sia già definitiva.