Cassazione Civile, Ordinanza n. 22236/2026 del 29/06/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento per gli anni d'imposta 2011 e 2012, relativi a IRES, IRAP e IVA, e da un atto di contestazione di sanzioni emessi nei confronti di una società, ma notificati anche a una persona fisica ritenuta amministratore di fatto e autore delle violazioni. In primo grado il ricorso era stato accolto solo limitatamente alle sanzioni. In appello, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado aveva confermato la decisione: aveva ritenuto che, ai sensi dell'art. 7 d.l. 269/2003, le sanzioni tributarie fossero riferibili esclusivamente alla persona giuridica, escludendo la responsabilità personale del soggetto fisico; aveva inoltre dichiarato inammissibile l'appello incidentale del contribuente per difetto di interesse, assumendo che gli atti impositivi riguardassero solo la società. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha denunciato nullità della sentenza per motivazione contraddittoria, evidenziando l'incompatibilità tra l'affermazione secondo cui non vi sarebbe stato uso della società come schermo e la conferma dell'inammissibilità dell'appello incidentale, a fronte di un preteso accertamento del ruolo di dominus del contribuente; con il secondo ha dedotto violazione dell'art. 2909 c.c. e dell'art. 7 d.l. 269/2003, sostenendo che l'accertamento definitivo del ruolo di dominus e dell'utilizzo delle società nel meccanismo fraudolento comportava la configurazione di società-schermo e, quindi, la responsabilità personale per le sanzioni. Il contribuente, con controricorso, ha proposto ricorso incidentale, censurando la declaratoria di inammissibilità per carenza di interesse ad agire e sostenendo che, una volta notificato un atto potenzialmente pregiudizievole, egli doveva poterlo impugnare per far valere ogni vizio, anche se l'obbligazione tributaria fosse riferibile alla società.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto fondati sia il ricorso principale sia il ricorso incidentale. Ha osservato che la sentenza impugnata era internamente contraddittoria perché, da un lato, confermava l'accertamento del ruolo del contribuente come dominus delle società coinvolte nel meccanismo fraudolento e, dall'altro, escludeva che tale dato rilevasse ai fini della responsabilità sanzionatoria; inoltre, ha precisato che il riferimento allo "schermo societario" era improprio e che la disciplina applicabile richiede una specifica base normativa per imputare ad altri soggetti l'obbligazione tributaria, richiamando il meccanismo dell'art. 37, comma 3, d.P.R. 600/1973 per i redditi interposti e, quanto all'IVA, la convergenza dei principi unionali. Ha poi accolto anche il motivo incidentale, rilevando che la Corte territoriale aveva dichiarato apoditticamente la carenza di interesse del contribuente senza verificare se gli avvisi fossero effettivamente indirizzati anche a lui e senza considerare che gli avvisi di accertamento sono atti presupposti e pregiudiziali rispetto alle sanzioni. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 7 d.l. n. 269 del 2003

  "i principi introdotti dall'art. 7, comma 1, d.l. n. 269 del 2003"; "le sanzioni sono soltanto a carico della persona giuridica"

  la regola della riferibilità esclusiva delle sanzioni alla persona giuridica opera come disciplina eccezionale; se l'amministratore o rappresentante agisce nel proprio esclusivo interesse utilizzando l'ente per fini personali, la ratio della norma viene meno e può riespandersi la responsabilità personale, secondo l'impostazione richiamata dalla giurisprudenza di legittimità

• art. 2909 c.c.

  il giudicato interno sugli accertamenti di fatto non può essere ignorato dal giudice di merito; occorre coerenza tra i capi della decisione e i punti ormai definitivi

• art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600 del 1973

  "In sede di rettifica o di accertamento d'ufficio sono imputati al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l'effettivo possessore per interposta persona"

  rappresenta il parametro normativo che consente di imputare al reale percettore i redditi formalmente intestati ad altri soggetti, sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  la sentenza tributaria deve contenere una motivazione non apparente e non contraddittoria

• art. 61 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato in combinazione con le regole sulla motivazione delle sentenze tributarie

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  la decisione deve contenere la concisa esposizione dei motivi in fatto e in diritto della decisione

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiama l'obbligo di motivazione secondo criteri di chiarezza e sinteticità

• art. 111, sesto comma, Cost.

  esige la motivazione dei provvedimenti giurisdizionali

• art. 100 c.p.c.

  l'interesse ad agire sussiste se l'atto è potenzialmente lesivo della sfera giuridica del soggetto che lo impugna

• art. 19 d.lgs. n. 546 del 1992

  gli atti tributari impugnabili devono essere valutati in rapporto alla legittimazione e all'interesse del soggetto che agisce

• art. 24 Cost.

  il diritto di difesa impone di consentire l'impugnazione di un atto almeno astrattamente pregiudizievole

Massime di principio

• Quando una decisione di merito contiene affermazioni incompatibili tra loro su un fatto decisivo già ritenuto accertato, la motivazione è viziata per contraddittorietà irriducibile e la sentenza è cassabile.
• La riferibilità esclusiva delle sanzioni tributarie alla persona giuridica non può essere applicata meccanicamente: occorre verificare il presupposto normativo concreto e la reale imputazione della condotta, evitando salti logici tra accertamento del ruolo dell'amministratore e regime sanzionatorio.
• Per imputare ad un soggetto diverso dal titolare formale il reddito o la posizione tributaria occorre una specifica base legale che consenta l'utilizzo di elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti; in mancanza, non è consentito ricorrere a mere figure di schermo o fictio prive di adeguato fondamento normativo.
• Chi riceve un atto tributario potenzialmente lesivo ha interesse a impugnarlo se l'atto incide, anche solo astrattamente, sulla sua sfera giuridica; il giudice deve verificare in concreto l'effettiva destinazione dell'atto prima di negare la legittimazione o l'interesse ad agire.
• Gli avvisi di accertamento, in quanto atti presupposti rispetto alle sanzioni, devono essere considerati nel loro rapporto con gli atti consequenziali, e la verifica dell'interesse ad impugnarli non può essere svolta in modo apodittico.

Come è indicizzato