Sentenza del 29/12/2016 n. 27288 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale dell'Emilia-Romagna, che aveva annullato un avviso di accertamento IRPEG relativo al 1999. La controversia riguardava la deduzione integrale, nel 1999, del valore residuo di spese di ricerca capitalizzate nel 1996 e originariamente ammortizzate dalla società in cinque esercizi. Il progetto di ricerca era stato successivamente abbandonato e la società aveva contabilizzato il residuo come sopravvenienza passiva, invocando gli artt. 2426 c.c. e 66, comma 2, TUIR. L'Ufficio sosteneva invece che la scelta iniziale di dedurre le spese mediante ammortamento quinquennale fosse vincolante e che potesse contestare i criteri di contabilizzazione e la congruità dei costi.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo, relativo alla presunta motivazione apparente della sentenza, ma ha accolto il secondo e il quinto motivo. Ha riconosciuto all'Amministrazione finanziaria il potere di contestare, per i loro riflessi fiscali, i criteri di contabilizzazione e deduzione adottati dal contribuente, anche senza determinare immediatamente una maggiore imposta per l'esercizio controllato. Ha inoltre stabilito che la scelta di dedurre le spese di ricerca integralmente nell'esercizio di competenza oppure mediante quote costanti negli esercizi successivi è un'opzione vincolante e non modificabile. Pertanto, la società non poteva dedurre integralmente nel 1999 le quote residue dopo avere optato per l'ammortamento quinquennale. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa è stata decisa nel merito con il rigetto del ricorso originario della contribuente. La società è stata condannata alle spese dei tre gradi di giudizio.

Norme richiamate

• Art. 74, comma 1, D.P.R. n. 917/1986 (TUIR, testo previgente)

  È facoltà del contribuente scegliere se dedurre tali spese nell'esercizio di competenza, ovvero ripartirle per quote costanti negli esercizi successivi.

  La norma consente di scegliere tra deduzione immediata e ripartizione pluriennale delle spese di studi e ricerca. Una volta scelta la ripartizione quinquennale, l'opzione è vincolante e non può essere modificata unilateralmente negli esercizi successivi.

• Art. 66, comma 2, D.P.R. n. 917/1986 (TUIR, testo previgente)

  La disciplina delle sopravvenienze passive non consente di derogare al piano di deduzione fiscale scelto per le spese di ricerca, quando la società abbia già optato per il loro ammortamento in quote costanti.

• Art. 75 D.P.R. n. 917/1986 (TUIR, testo previgente)

  La determinazione del reddito d'impresa deve rispettare i criteri fiscali applicabili ai componenti di reddito, anche quando questi siano contabilizzati secondo valutazioni civilistiche.

• Art. 2426, comma 1, n. 3, codice civile

  La disciplina civilistica della rilevazione e della svalutazione delle immobilizzazioni immateriali non prevale automaticamente sulle regole fiscali di deduzione. La contabilizzazione di un costo come sopravvenienza passiva non determina di per sé la sua deducibilità fiscale integrale.

Massime di principio

• L'Amministrazione finanziaria può contestare i criteri di contabilizzazione e deduzione adottati in bilancio quando producono effetti fiscali, anche se l'accertamento non comporta necessariamente una maggiore imposta immediata per l'anno esaminato.
• Quando una norma fiscale offre al contribuente una scelta tra deduzione immediata e deduzione pluriennale, l'opzione esercitata costituisce una manifestazione di volontà vincolante e non un semplice errore contabile correggibile liberamente.
• L'abbandono di un progetto o la perdita di utilità civilistica di un bene immateriale non consente automaticamente di dedurre in un solo esercizio le quote fiscali residue, se il regime fiscale prescelto impone una ripartizione pluriennale.
• Le regole civilistiche di bilancio e quelle fiscali operano su piani distinti: una corretta contabilizzazione secondo il codice civile non garantisce, da sola, la deducibilità fiscale del relativo componente.
• In casi analoghi è necessario verificare preventivamente la natura dell'opzione fiscale esercitata, la sua eventuale irrevocabilità e l'esistenza di una specifica disposizione che autorizzi il recupero immediato del valore residuo.