Cassazione Civile, Sentenza n. 11718/2024 del 02/05/2024

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto che aveva confermato parzialmente l'avviso di accertamento IVA relativo al 2003 per l'utilizzazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti nell'ambito di una frode "carosello". I ricorrenti hanno dedotto, in più motivi, (i) omissione di valutazione della sentenza penale di assoluzione e violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c.; (ii) violazione del principio dell'onere della prova (art. 2697 c.c.); (iii) mancato esercizio dei poteri officiosi del giudice tributario (art. 7 d.lgs. 546/1992, poi abrogato); (iv) e, in generale, errata valutazione del PVC e degli elementi indiziari, nonché mancata considerazione della buona fede e della diligenza della società.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso in tutte le sue parti. Ha confermato che il giudice tributario può valutare autonomamente la sentenza penale (che, se non definitiva, costituisce appunto elemento di prova e non autorità di cosa giudicata automatica) e che la CTR aveva correttamente ritenuto insufficiente, da sola, la sentenza penale non munita di attestazione di definitività. La Corte ha inoltre ritenuto legittima la valutazione della CTR circa la rilevanza probatoria del processo verbale di constatazione (PVC) e degli altri elementi indiziari (occultamento/soppressione documenti, uso di prestanome, comportamento ostacolante), avendo l'Amministrazione finanziaria assolto l'onere di dimostrare, anche per presunzioni e indizi specifici, la partecipazione della società alla frode e la consapevolezza degli operatori. I ricorrenti non sono riusciti a contrastare in sede di legittimità l'accertamento di fatto del giudice di merito. Conseguentemente il ricorso è stato rigettato; i ricorrenti sono stati condannati al pagamento delle spese di giudizio e resta ferma l'applicazione delle disposizioni relative al contributo unificato ove dovuto.

Norme richiamate

• art. 360 cod. proc. civ.

  art. 360, primo comma, n. 3, n. 4, n. 5

  Strumento di cassazione con cui sono dedotte sia vizi di diritto (es. violazione di norme processuali) sia difetti motivazionali; la Corte sottolinea i limiti del sindacato di legittimità sulla valutazione di merito e rigetta censure che si traducono in riconsiderazioni dei fatti.

• art. 115 e art. 116 cod. proc. civ.

  Attribuiscono al giudice il potere di valutare le prove e di usare i poteri istruttori; la Corte specifica che un errore di valutazione non costituisce automaticamente nullità salvo che il giudice abbia fondato la decisione su prove non dedotte o acquisite fuori dai limiti di legge o abbia recepito senza alcun apprezzamento critico elementi soggetti a valutazione.

• art. 2697 cod. civ.

  Regola l'onere della prova: l'Amministrazione deve provare la consapevolezza dell'evasione da parte del destinatario e il contribuente deve provare di aver agito senza consapevolezza e con la diligenza richiesta.

• art. 2700 cod. civ.

  Attribuisce fede privilegiata ad atti pubblici per i fatti che il pubblico ufficiale ha compiuto o constatato; la Corte spiega che il PVC ha valore probatorio differenziato a seconda della natura delle dichiarazioni in esso contenute e non è automaticamente sufficiente a dimostrare ogni fatto contestato.

• d.lgs. n. 546/1992, art. 7

  art. 7 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato in relazione al potere officioso del giudice tributario: la Corte rileva che la norma era stata abrogata all'epoca dei fatti e, in ogni caso, sottolinea che il potere officioso è discrezionale e non può supplire alle carenze probatorie della parte.

• d.lgs. n. 546/1992, art. 36

  art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Norma procedurale richiamata dai ricorrenti per criticare la motivazione; la Corte osserva che eventuali contestazioni di insufficiente valutazione delle eccezioni sono, in gran parte, sindacabili solo nei limiti del giudizio di merito.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 19

  art. 19 D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Norma relativa alla detrazione IVA; evocata nel quadro della contestazione circa la legittimità della detrazione quando sussista buona fede e diligenza del contribuente.

• Direttiva 77/388/CEE art. 17

  art. 17 della direttiva n. 77/388/CEE

  Norma comunitaria richiamata per i principi di tutela dell'IVA e per il tema della detraibilità in presenza di operazioni inesistenti; la Corte richiama la giurisprudenza unionale sul requisito della buona fede del destinatario.

• Direttiva 2006/112/CE art. 167

  art. 167 della direttiva n. 2006/112/CE

  Richiamata come norma quadro dell'IVA dell'Unione; è richiamata per i principi relativi alla detrazione dell'imposta e alla condotta del destinatario nelle frodi carosello.

• art. 1, comma 17, legge 24/12/2012 n. 228 (comma 1-quater art.13 D.P.R. 115/2002)

  art. 1, comma 17, legge 24 dicembre 2012, n. 228 (aggiunta del comma 1 quater all'art. 13 del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115)

  Prevede l'ulteriore obbligo/conseguenza in materia di contributo unificato per i ricorsi proposti dopo il 30 gennaio 2013: la Corte ordina la verifica e la possibile applicazione del contributo unificato aggiuntivo.

• art. 112 cod. proc. civ.

  Richiamato in relazione ai profili procedurali di pronuncia e motivazione; utilizzato dai ricorrenti per lamentare carenze motivazionali, ma la Corte nega che la motivazione sia apparente.

Massime di principio

• La sentenza penale non definitiva (assoluzione non passata in giudicato) costituisce un elemento di prova nel processo tributario ma non vincola automaticamente il giudice tributario; questo deve valutare autonomamente la decisione penale nel contesto delle altre prove.
• Il processo verbale di constatazione (PVC) ha valore probatorio differenziato: gode di fede privilegiata su fatti direttamente constatati dal pubblico ufficiale, mentre le dichiarazioni e documenti ivi richiamati sono fruibili come indizi valutabili in combinazione con altri elementi.
• Quando l'Amministrazione fiscale contesta fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, grava su di essa l'onere di provare non solo la fittizietà del fornitore ma anche, almeno in via indiziaria, la consapevolezza del destinatario della frode; gli elementi richiesti devono essere specifici e oggettivi.
• Spetta al contribuente l'onere di provare l'effettiva esistenza delle operazioni e la propria buona fede/diligenza; la mera regolarità formale della contabilità o dei pagamenti non è di per sé risolutiva.
• Il sindacato in Cassazione è limitato: non è consentita la rinnovazione del giudizio di merito con nuova valutazione dei fatti; le censure che mirano solo a rimettere in discussione la valutazione probatoria del giudice di merito sono inammissibili o infondate.
• I poteri officiosi del giudice tributario sono discrezionali e non possono essere utilizzati per supplire semplicemente alla mancata allegazione o prova da parte delle parti; in ogni caso alcune forme di potere officioso possono essere state abrogate per i fatti anteriori.
• La presenza di elementi indicativi quali occultamento o distruzione di documenti, uso di prestanome e comportamenti ostacolanti l'accertamento sono indizi rilevanti che, valutati nel loro complesso, possono giustificare la ricostruzione della frode e l'esclusione della buona fede del contribuente.
• In caso di rigetto del ricorso, la parte soccombente è condannata alle spese e possono applicarsi ulteriori obblighi contributivi processuali previsti dalle norme sul contributo unificato per i ricorsi successivi a determinate decorrenze.