Cassazione Civile, Sentenza n. 11791/2024 del 02/05/2024

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento per l'anno 2013 che contestava maggiori imponibili per IRES, IRAP e IVA. Quattro motivi di ricorso in cassazione: (1) illegittima applicazione dell'art. 164 TUIR ai fini IRAP e deduzione pro quota dei costi relativi a beni strumentali; (2) recupero a tassazione di costi relativi a lavori su immobile di terzi locato, qualificati come manutenzione straordinaria e quindi non deducibili integralmente; (3) contestazione della decisione di merito sulla deducibilità di sconti contrattuali per carenza di prova (art. 2697 c.c.); (4) omissione di valutazione di un fatto storico decisivo (art. 360 c.p.c. n.5).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo e il secondo motivo, rigettato il terzo e dichiarato inammissibile il quarto. In particolare: (1) ha stabilito che ai fini IRAP si applica l'art. 5 del d.lgs. n. 446/1997 e non l'art. 164 TUIR, pertanto il limite di deducibilità del 20% previsto da quest'ultimo non è applicabile all'IRAP; (2) ha qualificato gli interventi sul bene locato come manutenzione ordinaria (posa pavimento, scavo, posa vetri e serramenti) i cui costi sono integralmente deducibili nel periodo d'imposta di sostenimento; (3) ha ritenuto corretta la valutazione della C.T.R. sulla insufficienza delle prove fornite per la deducibilità degli sconti di gruppo; (4) ha dichiarato inammissibile il motivo per la presenza di doppia conforme. La sentenza d'appello è stata cassata nei punti accolti e la causa rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, per nuovo esame e regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 164 TUIR (D.P.R. 917/1986)

  La norma sul limite di deducibilità del 20% è stata ritenuta non applicabile per la determinazione della base imponibile IRAP; per IRAP occorre fare riferimento alla disciplina specifica dell'art. 5 del d.lgs. 446/1997

• art. 5 d.lgs. n. 446/1997

  Norma primaria per la determinazione della base imponibile IRAP: deve essere applicata al posto dell'art. 164 TUIR per questioni di deducibilità rilevanti ai fini IRAP

• art. 17 d.lgs. n. 472/1997

  Riferimento alla definizione delle sanzioni: la società ha definito le sanzioni con versamento ai sensi di questa norma (fatto processuale rilevante ma non decisivo sulle questioni di deducibilità sostanziale)

• artt. 108 e 109 D.P.R. n. 917/1986

  Norme richiamate in relazione alla correlata disciplina fiscale dei costi; la Corte ha valutato la qualificazione dei lavori (manutenzione ordinaria vs straordinaria) ai fini della deducibilità

• art. 2697 c.c., comma 2

  Principio sulla distribuzione dell'onere della prova: la Corte ha ritenuto che la C.T.R. abbia valutato correttamente la documentazione fornita sulla deducibilità degli sconti e non ha ravvisato violazione di tale norma

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  Motivo per omessa valutazione di fatto storico decisivo; dichiarato inammissibile per la presenza di doppia conforme tra primo e secondo grado, senza prova della diversità delle ragioni di fatto

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 36/E/2009

  Richiamata dalla ricorrente come supporto dell'interpretazione del limite del 20% per IRES; la Corte conferma che tale indicazione non è pertinente per l'IRAP

• Cass. Ordinanza n. 15115 del 11/06/2018

  Giurisprudenza richiamata per affermare che la derivazione dei costi ai fini IRAP non deve seguire l'art. 164 TUIR

Massime di principio

• Ai fini IRAP la determinazione della base imponibile segue l'art. 5 del d.lgs. 446/1997: non si applicano automaticamente limiti di deducibilità stabiliti per l'IRES (come l'art. 164 TUIR). Verificare sempre la disciplina specifica dell'IRAP prima di importare limiti da norme IRES.
• La qualificazione tecnico-contabile degli interventi sugli immobili (manutenzione ordinaria vs straordinaria) è determinante per la deducibilità: interventi di rinnovo o sostituzione di finiture e lavori analoghi vanno considerati ordinari e i relativi costi sono deducibili integralmente nel periodo d'imposta in cui sono sostenuti.
• L'onere della prova (art. 2697 c.c.) grava sul contribuente che deduce determinati costi o sconti: è necessario produrre documentazione probatoria sufficiente e congrua per ottenere la deduzione in sede di giudizio.
• I motivi di cassazione per omissione di valutazione di fatti decisivi possono essere dichiarati inammissibili se esiste una 'doppia conforme' tra decisioni di primo e secondo grado e il ricorrente non dimostra che le allegazioni di fatto siano diverse tra i due gradi.
• Se la Corte di Cassazione accoglie questioni di diritto rilevanti, è comune il rinvio al giudice di merito per un nuovo esame conforme ai principi indicati dalla Corte, con possibile regolazione delle spese in sede di rinvio.