Sentenza del 11/01/2021 n. 21 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento 2012 contestante la responsabilità tributaria e sanzionatoria personale della socia/amministratrice R.A. per concorso nella violazione tributaria derivante dalla presunta esterovestizione della società A.P. s.r.l. (sede formale a San Marino). L'Ufficio aveva recuperato a tassazione IRES, IRAP e IVA nei confronti della società e, ai sensi dell'art. 9 D.Lgs. 472/1997, aveva adottato le medesime sanzioni anche nei confronti della R. Il ricorso deduceva vizi di forma (assenza di documento amministrativo digitale/firma digitale), nullità della notifica (qualifica del messo comunale), tardività/perfezionamento della notifica, mancato contraddittorio endoprocedimentale ex art. 12 L. 212/2000, vizio dell'accertamento societario (esterovestizione non provata), e infine l'illegittimità di irrogare sanzioni personali all'amministratore di società con personalità giuridica in base all'art. 7 D.L. 269/2003.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale di Bologna, sez. VIII, ha accolto l'appello della contribuente e ha annullato l'atto impugnato. La Corte ha ritenuto infondati i rilievi procedurali dell'Ufficio relativi alla forma dell'atto (assenza di firma digitale non invalida l'atto stante il contesto normativo transitorio e le esclusioni per le attività ispettive), alla notifica (relata assistita da fede pubblica; perfezionamento per il notificante al momento dell'invio), e al mancato contraddittorio (art. 12 L. 212/2000 applicabile solo in caso di accessi/ispezioni in locali). Sul merito, il motivo decisivo è stato l'art. 7 D.L. 269/2003: le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale della persona giuridica gravano esclusivamente sulla persona giuridica; la responsabilità personale del rappresentante può essere recuperata solo in via residua e straordinaria quando l'amministratore abbia utilizzato la società come mero schermo per perseguire esclusivamente un interesse personale dimostrabile. Nel caso di specie non è stata provata tale immedesimazione organica a fini di vantaggio personale né la sottrazione dei pagamenti dalla società all'amministratore; la società è risultata operativa e i recuperi sono stati effettuati verso di essa. Conseguentemente l'imposizione di sanzioni personali è stata ritenuta illegittima. La CTR ha inoltre condannato l'Agenzia al pagamento delle spese di lite per entrambi i gradi, quantificate nel dispositivo.

Norme richiamate

• art. 9 D.Lgs. n. 472/1997

  Utilizzato dall'Ufficio per irrogare sanzioni ai concorrenti nella violazione; la Corte rileva che si applica solo se compatibile con l'art. 7 D.L. 269/2003 e non può bypassare il divieto generale di sanzionare l'amministratore di società con personalità giuridica salvo i casi eccezionali richiamati dalla giurisprudenza.

• art. 7 D.L. n. 269/2003 (conv. L. n. 326/2003)

  Stabilisce che le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale di società/enti con personalità giuridica gravano esclusivamente sulla persona giuridica; la responsabilità personale è esclusa salvo interpretazione molto restrittiva (solo quando l'amministratore abbia usato la società come schermo per interessi personali). Motivazione principale per l'annullamento.

• D.P.C.M. 13/11/2014

  Obbligo per le Pubbliche Amministrazioni di adeguare i sistemi di gestione informatica dei documenti entro 18 mesi: la mancata adozione non prevedeva sanzione tale da rendere invalide le notifiche con firma autografa nel periodo transitorio.

• CAD (Codice dell'Amministrazione Digitale)

  Nella versione vigente al momento delle notifiche, escludeva l'utilizzo dell'atto informatico per le attività ispettive e di controllo fiscale, rendendo coerente l'utilizzo della firma autografa.

• D.Lgs. n. 179/2016

  Ha sospeso l'obbligo di firma digitale fino all'adozione di disposizioni di coordinamento ministeriali, contribuendo alla non invalicabilità degli atti firmati in forma tradizionale.

• art. 140 c.p.c. (norme sulla notifica tramite messo comunale)

  Si applica il principio che per il notificante la notifica si perfeziona al momento dell'invio del plico; la CTR ha ritenuto irrilevante che la ricezione effettiva e la giacenza si siano perfezionate dopo la scadenza dei termini.

• art. 12 comma 7 L. n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  La garanzia di contraddittorio endoprocedimentale prevista si applica solo quando l'accertamento consegue ad accessi, ispezioni o verifiche svolte nei locali dell'attività; non trova applicazione per accertamenti svolti a tavolino.

• D.P.R. 917/1986 (TUIR)

  Criteri per la determinazione della residenza fiscale delle società (sede legale, sede amministrativa, oggetto principale dell'attività). Utilizzato per valutare l'esterovestizione della A.P. s.r.l.; la CTR ha ritenuto sussistenti elementi di effettiva gestione in Italia.

• D.P.R. n. 600/1973

  art. 41 comma 2; art. 32 comma 1 n. 2

  Base normativa per la ricostruzione del reddito e per il trattamento dei prelievi bancari come ricavi in assenza di giustificazioni contabili; la CTR ha ritenuto corretta la ricostruzione effettuata dall'Ufficio nei confronti della società.

• D.P.R. n. 633/1972

  Riferimento normativo per determinare componenti IVA nell'accertamento societario; la CTR ha ritenuto fondati i recuperi nei confronti della società, ma non le sanzioni personali contestate all'amministratrice.

• TUIR

  Prevede il trattamento dei costi sostenuti con operatori residenti in paesi a fiscalità privilegiata: i costi documentati in Repubblica di San Marino sono stati ritenuti non deducibili ratione temporis.

Massime di principio

• Le sanzioni amministrative tributarie relative al rapporto fiscale di una persona giuridica gravano, di regola, sulla persona giuridica stessa: l'addebito di sanzioni personali all'amministratore è possibile solo in casi eccezionali e provati in cui l'amministratore abbia utilizzato la società come mero schermo per il proprio vantaggio personale.
• La mancata adozione delle formalità digitali (firma digitale/atto informatico) non determina automaticamente la nullità degli atti amministrativi se il quadro normativo transitorio o disposizioni speciali escludevano o sospendevano l'obbligo al momento della notifica.
• La relata di notifica resa da messo comunale è assistita da fede pubblica; la qualifica del notificante va contestata con strumenti adeguati (es.: querela di falso). Per il notificante la notifica si perfeziona al momento dell'invio; quindi il rispetto dei termini è valutato rispetto alle attività poste in essere dall'Ufficio.
• Il contraddittorio endoprocedimentale di cui all'art. 12 L. 212/2000 si applica soltanto agli accertamenti derivanti da accessi/ispezioni nei locali; per accertamenti svolti a tavolino non è dovuto.
• Per accertamenti di esterovestizione è necessario dimostrare elementi concreti indicanti la reale gestione e amministrazione in Italia (sedi operative, flussi finanziari, clienti/fornitori, famiglia di controllo, utilizzo dei mezzi/beni), valutati secondo i criteri del TUIR (art. 73).
• In presenza di compagini societarie a base ristretta e familiare, sussiste una presunzione di distribuzione di utili non contabilizzati; il socio può superare la presunzione solo documentando accantonamenti, reinvestimenti o diversa destinazione dei maggiori ricavi.
• Onere probatorio: il contribuente deve produrre documentazione probante per costi e giustificare operazioni; le operazioni con soggetti in paesi a fiscalità privilegiata possono essere considerate non deducibili salvo prova contraria.