Cassazione Civile, Sentenza n. 5286/2022 del 18/02/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della C.T.R. Lazio (sez. distaccata di Latina) che aveva confermato l'annullamento dell'avviso di accertamento relativo a IRPEF, IVA e IRAP per l'anno 2005, emesso sulla base degli studi di settore. L'Agenzia censura che la C.T.R. abbia richiesto una soglia percentuale fissa (oltre il 25/30%) per qualificare le «gravi incongruenze», abbia spostato indebitamente l'onere probatorio sull'Amministrazione e non abbia correttamente valutato gli elementi contenuti nell'avviso (tra cui la genericità delle giustificazioni fornite dal contribuente e altri elementi a favore delle risultanze dello studio di settore).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, cassando la sentenza impugnata e rinviando la causa alla Commissione tributaria regionale del Lazio, sezione di Latina, in diversa composizione per un nuovo esame conforme ai principi enunciati. La Corte ha ritenuto che il requisito delle "gravi incongruenze" previsto dall'art. 62-sexies del d.l. n. 331/1993 resta applicabile anche agli avvisi notificati dopo il 10/01/2007; ha affermato che non esiste una soglia percentuale fissa, ma che la valutazione è relativa e deve tener conto di più fattori; ha inoltre ricordato che l'avviso motivato deve spiegare perché sono state disattese le contestazioni emerse nel contraddittorio e che, nel caso di specie, la C.T.R. ha omesso di valutare fatti decisivi emergenti dall'atto impositivo, giustificando così la cassazione e il rinvio.

Norme richiamate

• art. 62-sexies, d.l. n. 331/1993

  Stabilisce il requisito delle "gravi incongruenze" per gli accertamenti basati sugli studi di settore; secondo la Corte tale requisito resta applicabile anche agli avvisi notificati dopo il 10/01/2007.

• art. 1, comma 23, lett. b), legge 27 dicembre 2006, n. 296 (richiamo art. 10 legge n.146/1998)

  La modifica normativa non ha implicitamente abrogato il requisito delle "gravi incongruenze" previsto dall'art. 62-sexies; il richiamo normativo mantiene in vita l'onere di verificare la gravità delle divergenze.

• D.P.R. 16 settembre 1996, n. 570, art. 2, comma 1, lett. a)

  "ai medesimi fini indicati nel comma 1, le contraddizioni tra le scritture obbligatorie e i dati e gli elementi direttamente rilevati si considerano gravi e rendono altresì inattendibile la contabilità ordinaria degli esercenti attività di impresa, quando: a) i valori rilevati a seguito di ispezioni o verifiche, anche parziali... abbiano uno scostamento, rispetto a quelli indicati in contabilità, superiore al 10 per cento del valore complessivo delle voci interessate, a condizione che tale scostamento non sia riconducibile a errata applicazione dei criteri di valutazione ovvero di imputazione temporale"

  Fornisce un parametro operativo (scostamento superiore al 10%) che può essere richiamato come indice di "gravia" delle contraddizioni; la Corte indica tale soglia come riferimento utile, non come vincolo assoluto.

• Corte di Giustizia, causa C-648/16 (Fontana)

  "la direttiva 2006/112/CE ... non ostano ad una normativa nazionale ... che consenta all'Amministrazione finanziaria, a fronte di gravi divergenze tra i redditi dichiarati ed i redditi stimati sulla base di studi di settore, di ricorrere ad un metodo induttivo ... a condizione che ... il contribuente stesso ... possa contestare ... le risultanze"

  Conferma i principi di neutralità fiscale e proporzionalità e la compatibilità del metodo induttivo basato su studi di settore con il diritto dell'Unione, purché siano rispettati il diritto di difesa e la possibilità per il contribuente di contestare le risultanze.

• Giurisprudenza di legittimità (Cass. n. 8854/2019 e altre)

  La Corte di Cassazione ha più volte chiarito che la nozione di "grave incongruenza" non è soggetta a soglie numeriche fisse ma va valutata caso per caso, rapportandosi a fattori relativi al contribuente, al periodo e al settore; la giurisprudenza offre orientamenti interpretativi utilizzabili dal giudice di merito.

Massime di principio

• Il requisito delle "gravi incongruenze" permane per gli accertamenti basati sugli studi di settore anche per gli avvisi notificati dopo il 10/01/2007; non è stato abrogato dalla normativa successiva.
• Non esiste una soglia percentuale fissa e universale: la gravità dello scostamento va valutata in modo relativo, considerando settore, periodo, storia commerciale e altri elementi specifici del contribuente.
• Il D.P.R. n. 570/1996 (es. 10%) costituisce un utile parametro di riferimento operativo ma non un limite assoluto.
• L'avviso di accertamento motivato deve spiegare non solo l'esistenza dello scostamento ma anche le ragioni per cui sono state disattese le giustificazioni emerse nel contraddittorio; il contraddittorio è elemento essenziale del procedimento.
• L'onere dell'Amministrazione non si esaurisce nel mero richiamo allo scostamento: deve risultare dalla motivazione perché lo studio è applicabile in concreto e perché le contestazioni del contribuente non convincono.
• I precedenti giudicati su annualità diverse vincolano solo quanto attiene a fatti stabili o permanenti; elementi variabili e specifici dell'annualità contestata devono essere valutati ex novo.