Ordinanza del 26/01/2016 n. 1426 - Corte di Cassazione

Rimborso dell’IVA indebitamente versata e deroga al termine biennale

La pronuncia riguarda il diritto della prestatrice di servizi al rimborso dell’IVA erroneamente applicata e versata in relazione a operazioni successivamente riconosciute fuori campo IVA. La Corte di cassazione ha confermato la decisione favorevole alla B.E. s.r.l., ritenendo che, in presenza di specifiche circostanze, il termine biennale di decadenza per chiedere il rimborso possa essere superato.

Vicenda processuale e fatti rilevanti

La B.E. s.r.l. aveva emesso nel 2007 alcune fatture nei confronti della B.I. and M. Corp., società con sede a Shanghai, applicando l’IVA a prestazioni di servizio poi considerate fuori campo IVA. La committente aveva portato l’imposta in detrazione.

L’Amministrazione finanziaria aveva successivamente notificato alla committente un avviso di accertamento, non impugnato, con il quale aveva negato il diritto alla detrazione dell’IVA, proprio perché le prestazioni fatturate erano fuori campo IVA. In esecuzione di tale accertamento, la committente aveva versato l’imposta all’Erario e aveva chiesto alla prestatrice la restituzione dell’IVA precedentemente pagata. La B.E. s.r.l. aveva adempiuto alla richiesta, rimborsando l’imposta alla committente.

La prestatrice aveva quindi presentato all’Amministrazione finanziaria un’istanza di rimborso dell’IVA da essa originariamente versata. L’istanza era stata respinta tacitamente e la società aveva impugnato il silenzio-rifiuto dinanzi alla CTP di Lecco, ottenendo una decisione favorevole, poi confermata dalla CTR della Lombardia con sentenza n. 127/18/13, depositata il 22 novembre 2013.

Motivo del ricorso dell’Agenzia delle entrate

L’Agenzia delle entrate aveva proposto ricorso per cassazione deducendo la violazione dell’art. 21 del D.Lgs. n. 546/1992.

Secondo l’Amministrazione, la domanda di rimborso era tardiva, poiché al momento della sua presentazione era già decorso il termine biennale previsto per chiedere la restituzione dell’IVA indebitamente versata. Le vicende relative all’accertamento notificato alla committente, secondo l’Agenzia, non avrebbero potuto incidere sulla decorrenza del termine di decadenza, che avrebbe dovuto essere calcolato dal pagamento dell’imposta.

La società contribuente aveva chiesto la dichiarazione di inammissibilità del ricorso o, in subordine, il suo rigetto.

Termine ordinario per il rimborso dell’IVA

La Corte ha richiamato l’art. 21, comma 2, del D.Lgs. n. 546/1992, secondo cui, in mancanza di disposizioni specifiche, la domanda di restituzione di un’imposta non dovuta non può essere presentata dopo due anni:

• dal pagamento dell’imposta; oppure
• se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione.

La disposizione introduce un termine di decadenza biennale. Non trova invece applicazione il termine ordinario decennale di prescrizione previsto dagli artt. 2033 e 2946 c.c. per l’indebito oggettivo, come già affermato dalla giurisprudenza richiamata dalla Corte, tra cui Cass. n. 9818/2012 e Cass. n. 526/2007.

Eccezione collegata al rimborso coattivo al committente

La Corte ha ribadito che il prestatore può chiedere il rimborso dell’IVA anche dopo la scadenza del termine biennale quando abbia rimborsato l’imposta al committente in esecuzione di un provvedimento coattivo.

Il principio è stato ricondotto alla sentenza della Corte di giustizia del 15 dicembre 2011, causa C-427/10, secondo cui il principio di effettività del diritto dell’Unione non impedisce agli Stati membri di stabilire un termine di decadenza per il prestatore più breve rispetto al termine previsto per il committente. Tuttavia, tale disciplina non può comportare che il soggetto passivo resti definitivamente privo della possibilità di ottenere il rimborso dell’IVA non dovuta quando abbia dovuto restituire l’imposta al committente in forza di un comando imperativo.

La deroga non opera per qualsiasi somma che il committente pretenda o abbia preteso in restituzione e non opera neppure per l’imposta restituita spontaneamente dal prestatore. È necessario che il rimborso al committente sia stato effettivamente eseguito in attuazione di un provvedimento coattivo, quale può essere un accertamento fiscale definitivo che abbia imposto al committente di versare nuovamente l’imposta all’Erario e gli abbia consentito di rivalersi sul prestatore.

La giurisprudenza citata comprende Cass. n. 12666/2012, Cass. nn. 6600-6605/2012, Cass. n. 3627/2015 e Cass. n. 25988/2014. Quest’ultima ha precisato che la disapplicazione del termine nazionale più breve è giustificata esclusivamente dal principio di effettività, per evitare che le conseguenze dei pagamenti indebiti dell’IVA imputabili allo Stato ricadano interamente sul soggetto passivo.

Applicazione dei principi al caso concreto

Nel caso esaminato, la Corte ha ritenuto integrati tutti i presupposti per il rimborso oltre il termine biennale:

• la prestatrice aveva applicato e versato l’IVA su operazioni poi riconosciute fuori campo IVA;
• la committente aveva esercitato il diritto alla detrazione dell’imposta;
• l’Amministrazione finanziaria aveva notificato alla committente un avviso di accertamento non impugnato;
• l’accertamento aveva definitivamente escluso il diritto della committente alla detrazione;
• la committente aveva versato l’IVA all’Erario in conseguenza dell’accertamento;
• la committente aveva chiesto alla prestatrice la restituzione dell’imposta;
• la prestatrice aveva effettivamente rimborsato l’IVA alla committente.

L’avviso di accertamento è stato qualificato come provvedimento coattivo idoneo a fondare il diritto della prestatrice al rimborso da parte dell’Amministrazione finanziaria. Pertanto, il decorso dei due anni dal versamento originario dell’IVA non era ostativo alla restituzione.

Mancata emissione della nota di variazione

La Corte ha precisato che non costituiva impedimento al rimborso la mancata emissione della nota di variazione prevista dall’art. 26 del D.P.R. n. 633/1972, che può essere effettuata entro un anno dal compimento dell’operazione.

Richiamando Cass. n. 10939/2015, la Corte ha affermato che l’inosservanza degli adempimenti di cui all’art. 26 non esclude automaticamente il diritto al rimborso dell’IVA indebitamente versata. Occorre invece verificare in concreto che sia stato definitivamente eliminato il rischio di perdita del gettito fiscale.

Tale rischio viene meno, in particolare, quando:

• il destinatario della fattura non abbia esercitato il diritto alla detrazione o al rimborso;
• la fattura sia stata ritirata tempestivamente dal destinatario senza utilizzo fiscale;
• l’Amministrazione finanziaria abbia contestato e definitivamente disconosciuto il diritto alla detrazione del destinatario con un provvedimento divenuto definitivo;
• l’accertamento sia passato in giudicato e abbia escluso la detrazione.

Nel caso concreto, il rischio di perdita del gettito era stato escluso perché la detrazione della committente era stata definitivamente negata e la committente aveva versato l’imposta all’Erario. Inoltre, la prestatrice aveva restituito alla committente l’IVA da questa richiesta.

Principio di neutralità dell’IVA e giurisprudenza unionale

La decisione è stata ritenuta coerente anche con il principio di neutralità dell’IVA elaborato dalla Corte di giustizia dell’Unione europea.

La Corte ha richiamato la sentenza del 21 aprile 2015, causa C-111/14, GST - Sarviz AG Germania, punti 35 e seguenti. Tale pronuncia ha riconosciuto che il principio di neutralità dell’IVA osta a una normativa nazionale che consenta all’Amministrazione di negare al prestatore il rimborso dell’imposta da lui assolta quando il destinatario, pur avendo pagato la medesima imposta, non abbia ottenuto la detrazione per mancanza del documento fiscale corrispondente, qualora la normativa nazionale non consenta di rettificare i documenti fiscali dopo un avviso di accertamento definitivo.

In base a tale principio, il prestatore non può essere lasciato definitivamente esposto all’onere dell’IVA quando l’imposta è stata eliminata dalla sfera del committente attraverso un accertamento fiscale e il prestatore ha restituito la somma al committente.

Esito del giudizio e spese

La Corte di cassazione ha ritenuto il ricorso dell’Agenzia delle entrate manifestamente infondato e lo ha rigettato, confermando la decisione impugnata, integrata nella motivazione con i principi elaborati dalla giurisprudenza nazionale ed europea.

L’Agenzia delle entrate è stata condannata al pagamento delle spese del giudizio in favore della società contribuente, liquidate come segue:

• euro 3.000,00 per compensi;
• euro 100,00 per esborsi;
• oltre accessori di legge.

La decisione è stata assunta il 10 dicembre 2015 dalla sesta sezione civile della Corte di cassazione e depositata in cancelleria il 26 gennaio 2016.