Ordinanza del 26/01/2016 n. 1335 - Corte di Cassazione

Ritenute fiscali sulle indennità di fine mandato rinunciate dai soci-amministratori

La Corte di cassazione esamina la rilevanza fiscale della rinuncia, da parte di due soci-amministratori, alle indennità di fine mandato maturate nei confronti della società. La decisione riguarda quattro avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2002 e 2004 e stabilisce che la rinuncia non impedisce l’assoggettamento a ritenuta, poiché il credito deve considerarsi giuridicamente conseguito anche in assenza di incasso materiale.

Origine della controversia

La società "C. due T. srl", in liquidazione, aveva impugnato quattro avvisi di accertamento, separatamente contestati e poi riuniti nel giudizio di primo grado. Gli avvisi ritenevano soggette a ritenuta d’imposta ai fini IRPEF le rinunce alle indennità di fine mandato effettuate da due soci-amministratori, con conseguente riflusso delle somme nel patrimonio sociale.

La Commissione tributaria provinciale di Viterbo aveva accolto il ricorso della società con sentenza n. 87/01/2009. La Commissione tributaria regionale di Roma aveva poi respinto l’appello dell’Agenzia delle Entrate, confermando l’annullamento degli avvisi.

Motivazione della CTR e posizione dell’Agenzia

La CTR aveva ritenuto che la ritenuta venisse meno perché non vi era stato un pagamento effettivo delle indennità, a seguito della rinuncia dei soci aventi diritto. Aveva inoltre considerato la rinuncia spontanea al credito fiscalmente irrilevante e assimilabile a un versamento del socio a fondo perduto o in conto capitale, richiamando l’art. 7 del D.L. n. 7 del 2005 e l’art. 55 del T.U.I.R.

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, deducendo la violazione dell’art. 16 del T.U.I.R., nella formulazione previgente, e dell’art. 17 del T.U.I.R., nella formulazione successiva. La contribuente non si è costituita nel giudizio di legittimità.

Natura e regime fiscale dell’indennità di fine mandato

L’Agenzia ha evidenziato che l’indennità di fine mandato spettante ai soci-amministratori:

• deve essere corrisposta alla scadenza del mandato;
• è previamente stabilita e determinata nell’atto costitutivo della società o in una specifica deliberazione assembleare;
• comporta per la società la deduzione, in ciascun esercizio, della quota di trattamento maturata;
• viene normalmente erogata alla cessazione del mandato al netto della ritenuta d’acconto del 20%;
• è soggetta a tassazione separata ai fini IRPEF in capo ai percipienti.

La questione controversa consisteva nello stabilire se la rinuncia del socio alla percezione dell’indennità eliminasse l’obbligo di applicare la ritenuta.

Principio affermato dalla Corte sulla rinuncia al credito

La Corte considera fondato il motivo dell’Agenzia e richiama il precedente di Cass. Sez. 5, sentenza n. 26842 del 18 dicembre 2014. Secondo tale principio, in materia di reddito d’impresa, l’art. 55, comma 4, del D.P.R. n. 917 del 1986, oggi art. 88, esclude che la rinuncia dei soci ai crediti verso la società costituisca sopravvenienza attiva imponibile per la società, ma non modifica il regime fiscale del credito rinunciato in capo al socio.

Quando il credito deriva da lavoro autonomo prestato dal socio a favore della società, il credito, pur non essendo materialmente incassato, deve ritenersi conseguito e utilizzato mediante l’atto di rinuncia. Ne deriva l’obbligo di sottoporlo a tassazione e di applicare la ritenuta prevista dall’art. 25 del D.P.R. n. 600 del 1973, a carico della società quale sostituto d’imposta.

Distinzione tra imposizione della società e imposizione del socio

La Corte precisa che la disciplina agevolativa introdotta dall’art. 55, comma 4, del D.P.R. n. 917 del 1986, come modificato dal D.L. n. 557 del 1993, convertito nella L. n. 133 del 1994, riguarda la posizione fiscale della società debitrice.

A partire dall’esercizio 1993, la rinuncia dei soci a crediti di qualsiasi natura, commerciale o finanziaria, e qualunque sia la fonte del credito, non genera una sopravvenienza attiva imponibile per la società. Tuttavia, tale disciplina non rende fiscalmente irrilevante il credito rinunciato nella sfera del socio.

La norma deve essere coordinata con:

• l’art. 61, comma 5, del T.U.I.R., oggi art. 94, comma 6;
• l’art. 66, comma 5, del T.U.I.R., oggi art. 101, comma 7.

In forza di tali disposizioni, l’importo del credito oggetto di rinuncia si aggiunge al costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione detenuta dal socio nella società debitrice e non è deducibile dal socio.

Funzione patrimoniale della rinuncia

La Corte richiama la risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 152/2002, che a sua volta richiama la risoluzione del 5 aprile 2001 n. 41/E. Secondo tale impostazione, l’intassabilità della rinuncia al credito nella posizione della società trova giustificazione nella cointeressenza del socio alle vicende della società partecipata.

La rinuncia costituisce una prestazione destinata ad aumentare il patrimonio della società e può determinare un incremento del valore delle quote sociali. L’operazione deve quindi essere intesa come una forma di patrimonializzazione della società e non può essere assimilata alla remissione di un debito effettuata da un soggetto estraneo alla compagine sociale.

Conseguenze fiscali per il socio-amministratore

La rinuncia presuppone logicamente che il credito sia già maturato e conseguito. Anche se il socio non riceve materialmente la somma, egli dispone del credito rinunciandovi in favore della società. Tale disposizione determina l’applicazione del regime fiscale proprio del credito.

Con riferimento ai compensi e alle indennità spettanti al socio per attività di lavoro autonomo o per l’incarico di amministratore, la rinuncia non elimina quindi:

• la maturazione del credito;
• il suo conseguimento giuridico;
• l’obbligo di tassazione in capo al socio creditore;
• l’obbligo della società di operare la ritenuta fiscale quale sostituto d’imposta.

La soluzione opposta consentirebbe alla società di beneficiare di accantonamenti dedotti fiscalmente nei singoli periodi d’imposta senza che il corrispondente componente positivo scontasse imposizione, pur producendo un incremento del costo della partecipazione e quindi un potenziale reddito in capo al socio. Secondo la Corte, ciò determinerebbe un’ingiustificata esenzione dal prelievo fiscale.

Decisione della Corte

La Corte ritiene che la sentenza della CTR non si sia attenuta ai principi sopra indicati e debba essere cassata. Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte decide direttamente nel merito.

Il dispositivo stabilisce che:

• il ricorso dell’Agenzia delle Entrate è accolto;
• la sentenza impugnata è cassata;
• il ricorso originario della contribuente contro gli avvisi di accertamento è rigettato;
• la contribuente è condannata alla rifusione delle spese del giudizio di cassazione, liquidate in Euro 5.000,00, oltre accessori e rimborso delle spese prenotate a debito;
• le spese dei giudizi di merito sono compensate tra le parti.

La decisione è stata assunta in Roma il 9 dicembre 2015 e depositata in cancelleria il 26 gennaio 2016.