Sentenza del 06/02/2023 n. 187 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia Romagna

Esito

La controversia

Appello avverso avviso di accertamento IMU relativo al periodo successivo alla risoluzione del contratto di leasing ma anteriore alla riconsegna materiale dell'immobile. La questione centrale era se la soggettività passiva dell'IMU rimanga in capo all'utilizzatore fino alla riconsegna effettiva oppure se, con la risoluzione del contratto, la soggettività passi al concedente anche in assenza della materiale disponibilità dell'immobile. L'appellante ha invocato, tra l'altro, l'ultrattività prevista dall'art. 1591 c.c., le istruzioni del MEF (d.m. 30 ottobre 2012) e la nozione di possesso e ha chiesto in subordine l'esclusione o la riduzione delle sanzioni per presunta incertezza giurisprudenziale.

La decisione

Il Collegio ha respinto l'appello e confermato integralmente la sentenza di primo grado. Ha richiamato l'indirizzo consolidato della giurisprudenza di legittimità secondo cui, una volta risolto il contratto di leasing, la soggettività passiva dell'IMU è in capo al concedente, anche se l'utilizzatore conserva materialmente la disponibilità dell'immobile fino alla riconsegna. Il tribunale ha ritenuto che l'art. 1591 c.c. costituisca una penale ex lege (determinazione forfait del danno) e non un canone che prolunghi il rapporto ai fini tributari. Le istruzioni ministeriali non possono prevalere sulla norma e, anzi, lette integralmente confermano che la società di leasing è il nuovo soggetto passivo; la menzione del verbale di riconsegna attiene agli adempimenti dichiarativi e non muta il rilievo sostanziale. La domanda subordinata di esclusione delle sanzioni è stata ritenuta non proposta specificamente in appello e dunque non esaminabile. Condanna dell'appellante al pagamento delle spese di lite di questo grado (liquidate in euro 4.000,00 oltre IVA e Cassa, se dovute).

Norme richiamate

• art. 1591 c.c.

  La clausola è qualificata come penale ex lege che determina à forfait il danno per il proprietario in caso di mancata restituzione; non costituisce un canone di locazione e non prolunga la soggettività tributaria dell'utilizzatore dopo la risoluzione del contratto.

• art. 9 d.lgs. 23/2011 (normativa IMU)

  La soggettività passiva IMU si determina in funzione della durata del contratto: quando il contratto si è risolto, la soggettività dell'utilizzatore cessa e passa al concedente, indipendentemente dalla materiale disponibilità del bene.

• d.m. 30 ottobre 2012 (istruzioni MEF)

  punto 1.4 (richiamato nel testo)

  Le istruzioni chiariscono che la società di leasing è il nuovo soggetto passivo dopo la cessazione del rapporto; le modalità e il verbale di riconsegna attengono agli obblighi dichiarativi e non modificano il criterio sostanziale dettato dalla legge. Le istruzioni non possono prevalere sulla legge.

• normativa ICI

  Richiamata storicamente per supportare argomentazioni interpretative, ma la decisione si fonda sulla normativa IMU e sui principi civilistici relativi alla risoluzione del contratto.

• Circolare ASSILEA (citata)

  Richiamata dall'appellante come fonte interpretativa in favore della propria tesi, ma il Collegio non le attribuisce efficacia sovraordinata rispetto alla legge e alla giurisprudenza di legittimità.

• Cassazione, sent. n. 26057/2022 (menzionata dall'appellante)

  Citando la sentenza, l'appellante sosteneva un presunto orientamento che giustificherebbe l'esclusione delle sanzioni; tuttavia il Collegio ha ritenuto il motivo sulle sanzioni non specificamente proposto in appello e quindi inammissibile.

Massime di principio

• Se il contratto di leasing si è formalmente risolto, la soggettività passiva dell'IMU passa al concedente anche se l'utilizzatore mantiene la disponibilità materiale dell'immobile fino alla riconsegna.
• La qualificazione civilistica della risoluzione (art. 1591 c.c.) non comporta automaticamente un prolungamento del rapporto ai fini tributari: la penale ex lege è un istituto risarcitorio e non un canone fiscalmente rilevante.
• Le istruzioni ministeriali e circolari (es. d.m. 30/10/2012, ASSILEA) non possono prevalere sulla legge e, se lette integralmente, non modificano il principio per cui la soggettività IMU segue la cessazione del rapporto contrattuale.
• La prova della riconsegna mediante verbale ha rilievo principalmente dichiarativo e probatorio; può incidere sui termini di presentazione della dichiarazione ma non necessariamente sul soggetto passivo quando la legge dispone altrimenti.
• In materia di imposte locali, per ottenere l'esenzione dalle sanzioni per incertezza giurisprudenziale è necessario dedurre e articolare specifici motivi di impugnazione riguardanti le sanzioni, la diligenza del contribuente o la confusione normativa: argomenti generici richiamati in appello possono essere dichiarati inammissibili.
• Nei casi simili è opportuno distinguere sempre tra (i) il dato civilistico (esistenza/estinzione del rapporto), (ii) la situazione di fatto (possesso o detenzione materiale) e (iii) l'effetto tributario: la regola prevalente assegna rilievo primario al dato civilistico ai fini della soggettività passiva IMU.