Sentenza del 08/10/2019 n. 3839 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

La controversia riguardava un avviso di liquidazione per imposta di registro, ipotecaria e catastale, emesso ai sensi del DPR 131/1986. L'Ufficio aveva riqualificato una serie di operazioni collegate come trasferimento d'azienda soggetto a imposta proporzionale, anziché ad imposta fissa. In particolare, aveva considerato unitariamente la cessione di un ramo d'azienda e di licenze commerciali a Gxxxx S.p.A., la successiva cessione delle partecipazioni della stessa società a Mxxxx SGR e il conferimento degli immobili nel fondo Kxxxx. La contribuente contestava la violazione e falsa applicazione dell'art. 20 del TUR, sostenendo che la norma consentisse di considerare esclusivamente la natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, sulla base del suo contenuto, e non gli effetti economici, gli elementi esterni o gli atti collegati. Venivano inoltre dedotte la violazione dell'art. 10-bis dello Statuto del contribuente e della direttiva 2008/7/CE.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale di Milano ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermato l'annullamento dell'avviso disposto in primo grado. Ha ritenuto applicabile retroattivamente la nuova formulazione dell'art. 20 del DPR 131/1986, qualificata dal legislatore come norma di interpretazione autentica, secondo cui la natura e gli effetti giuridici dell'atto devono essere individuati esclusivamente sulla base degli elementi desumibili dall'atto stesso, senza considerare elementi extra-testuali o atti collegati. L'Ufficio, avendo ricostruito l'intera operazione economica attraverso più atti distinti e la loro sequenza negoziale, aveva quindi utilizzato un criterio non più consentito. L'avviso è stato annullato e le spese di entrambi i gradi di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 20 del DPR 131/1986 (Testo unico dell'imposta di registro)

  L'imposta di registro è "applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extra-testuali e dagli atti ad esso collegati".

  La qualificazione dell'atto deve basarsi esclusivamente sul suo contenuto e sugli effetti giuridici desumibili dall'atto presentato alla registrazione. Non possono essere utilizzati elementi esterni, la sequenza economica complessiva o altri atti collegati per trasformare più negozi distinti in un'operazione unitaria.

• Art. 1, comma 87, della legge di bilancio 2018

  Ha introdotto la nuova formulazione dell'art. 20 del DPR 131/1986.

  La modifica ha ristretto il potere dell'Amministrazione finanziaria di riqualificare gli atti ai fini dell'imposta di registro, escludendo il ricorso a elementi extra-testuali e ad atti collegati.

• Art. 1, comma 1084, della legge di bilancio 2019

  La modifica dell'art. 20 costituisce interpretazione autentica dell'art. 20, comma 1, del DPR 131/1986.

  La nuova disciplina è stata ritenuta retroattiva e applicabile anche ai giudizi pendenti, compresa la controversia in esame.

• Art. 10-bis della legge 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  La contribuente ne aveva invocato la violazione in relazione alla riqualificazione dell'operazione e alla contestazione di un eventuale intento elusivo; la decisione è stata definita principalmente sulla base dell'interpretazione dell'art. 20 del DPR 131/1986.

• Direttiva 2008/7/CE

  La contribuente ne aveva dedotto la violazione, ma la decisione riportata fonda l'accoglimento principalmente sulla disciplina nazionale dell'art. 20 del DPR 131/1986.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, quando si applica la formulazione vigente e retroattiva dell'art. 20 del DPR 131/1986, l'atto deve essere qualificato sulla base della sua natura intrinseca e dei suoi effetti giuridici, desumibili dal testo dell'atto presentato alla registrazione.
• L'Amministrazione finanziaria non può riqualificare una pluralità di negozi distinti come un'unica cessione d'azienda o operazione unitaria limitandosi a valorizzare la loro successione temporale, il collegamento economico o altri atti esterni.
• La complessiva operazione economica e l'eventuale vantaggio fiscale non possono, da soli, determinare l'applicazione dell'imposta di registro proporzionale attraverso l'art. 20; ove ricorrano i presupposti, l'eventuale abuso del diritto deve essere contestato secondo la disciplina e le garanzie proprie dell'art. 10-bis dello Statuto del contribuente.
• La presenza di più atti collegati non consente automaticamente di considerare trasferito un complesso aziendale: occorre verificare ciò che risulta dal singolo atto sottoposto a registrazione e dai suoi effetti giuridici.
• La disciplina interpretativa dell'art. 20 può incidere anche su controversie relative ad atti anteriori alla riforma, se il giudizio era ancora pendente e la norma applicabile è stata qualificata come interpretazione autentica.