Cassazione Civile, Ordinanza n. 35096/2024 del 30/12/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per l’anno d’imposta 2008 nei confronti di una società, con recupero a tassazione di costi dedotti in relazione a fatture ritenute emesse da soggetti privi di effettiva operatività. Secondo l’accertamento, tali imprese erano evasori totali e gestite di fatto da un terzo; la società avrebbe utilizzato fatture per operazioni inesistenti, con un meccanismo di pagamenti e successivi prelievi in contanti che avrebbe consentito di far apparire come reali operazioni mai avvenute. La CTP aveva accolto il ricorso della contribuente; la CTR, in appello dell’Ufficio, aveva invece ritenuto legittimo l’atto impositivo e rigettato l’appello incidentale della società. In Cassazione la società ha dedotto: 1) violazione delle regole presuntive e dell’onere della prova in tema di operazioni oggettivamente inesistenti, sostenendo che l’Ufficio non avesse provato l’inesistenza delle operazioni e che la CTR avesse valorizzato indebitamente elementi presuntivi; 2) violazione dell’art. 12 dello Statuto del contribuente per mancato contraddittorio endoprocedimentale, lamentando che l’invito a comparire fosse tardivo e che la CTR avesse errato nel ritenere instaurato il contraddittorio; 3) violazione delle norme sul raddoppio dei termini di accertamento, contestando che l’Amministrazione potesse avvalersi dell’estensione dei termini in presenza di una notizia di reato emersa quando il termine ordinario era già decorso e deducendo anche il mancato deposito della denuncia penale.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo perché la CTR aveva correttamente applicato i principi sulle operazioni oggettivamente inesistenti: l’Amministrazione aveva fornito elementi indiziari gravi, precisi e concordanti, mentre la società si era limitata a richiamare la regolarità formale della contabilità, insufficiente a dimostrare l’effettività delle operazioni. Ha rigettato anche la censura sul contraddittorio endoprocedimentale, rilevando che per le imposte dirette, trattandosi di accertamento "a tavolino", non sussisteva un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo; quanto all’IVA, la Corte ha rilevato che la doglianza non conduceva comunque all’invalidità dell’atto perché la ricorrente non aveva articolato una vera prova di resistenza. Ha invece accolto parzialmente il terzo motivo: ha confermato che, per imposte dirette e IVA, il raddoppio dei termini opera quando sussiste l’obbligo di denuncia penale, anche se la notizia di reato emerge dopo la scadenza del termine ordinario e senza necessità di prova dell’effettiva presentazione della denuncia; tuttavia ha precisato che tale meccanismo non si applica all’IRAP, per la quale occorre verificare il rispetto del termine ordinario, poiché le relative violazioni non sono presidiate da sanzioni penali. Di conseguenza la sentenza impugnata è stata cassata limitatamente a tale profilo e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 2729 c.c.

  la prova presuntiva può fondare l’accertamento dell’inesistenza oggettiva delle operazioni se sorretta da elementi gravi, precisi e concordanti

• art. 54, comma 2, D.P.R. 633/1972

  richiamato quale base dell’accertamento IVA e del riparto dell’onere probatorio in tema di fatture per operazioni inesistenti

• art. 12, L. 212/2000

  nelle verifiche con accesso, ispezione o verifica nei locali del contribuente impone il contraddittorio endoprocedimentale; nelle ipotesi esaminate non era però configurabile un vizio tale da travolgere l’atto per le imposte dirette

• art. 360 c.p.c.

  delimita i vizi deducibili in cassazione; il n. 5 consente solo la denuncia dell’omesso esame di un fatto decisivo, non della mera insufficienza motivazionale

• art. 43 D.P.R. 600/1973

  il raddoppio dei termini opera in presenza dell’obbligo di denuncia penale, non della sua effettiva presentazione

• art. 57 D.P.R. 633/1972

  il raddoppio dei termini per l’IVA opera automaticamente al ricorrere del presupposto dell’obbligo di denuncia per reati tributari

• art. 25 D.Lgs. 446/1997

  richiamato dalla ricorrente in relazione alla decadenza per l’IRAP; la Corte precisa però che il raddoppio dei termini non si applica all’IRAP

• art. 331 c.p.p.

  rileva quale fonte dell’obbligo di denuncia penale che fa scattare il raddoppio dei termini di accertamento

• d.lgs. 74/2000

  individua i reati tributari per i quali l’obbligo di denuncia penale giustifica il raddoppio dei termini

• art. 6 CEDU

  le dichiarazioni extraprocessuali di terzi sono utilizzabili nel processo tributario nel rispetto delle garanzie del giusto processo

• art. 47 Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea

  le dichiarazioni di terzi sono utilizzabili nel processo tributario nel rispetto del principio di parità delle armi

• art. 53 Cost.

  richiamato come parametro costituzionale a sostegno dell’assetto dei termini di accertamento

• art. 112 Cost.

  richiamato come parametro costituzionale a sostegno dell’assetto dei termini di accertamento

Massime di principio

• In tema di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria assolve l’onere probatorio dimostrando, anche per presunzioni, la natura fittizia dell’operazione; una volta fornito tale quadro indiziario, spetta al contribuente provare l’effettiva esistenza delle prestazioni o cessioni contestate.
• La regolarità formale della contabilità, la presenza della fattura e l’apparente tracciabilità dei pagamenti non sono, di per sé, idonee a dimostrare la realtà dell’operazione quando il meccanismo accertato è coerente con una simulazione documentale.
• Nel processo tributario le dichiarazioni extraprocessuali di terzi sono utilizzabili come elementi indiziari, purché siano rispettate le garanzie del contraddittorio e della parità delle armi.
• Per gli accertamenti cd. "a tavolino" relativi a tributi non armonizzati non sussiste un generalizzato obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, salvo specifica previsione normativa.
• Nel settore IVA, per valutare l’effetto della mancata instaurazione del contraddittorio, può essere necessaria una prova di resistenza; tuttavia, ove essa non sia neppure allegata in modo concreto, il vizio non conduce automaticamente alla nullità dell’atto.
• Il raddoppio dei termini di accertamento per imposte dirette e IVA opera quando esiste l’obbligo di denuncia penale ai sensi dell’art. 331 c.p.p., indipendentemente dall’effettiva presentazione della denuncia e anche se la notizia di reato emerge dopo la scadenza del termine ordinario.
• Il giudice tributario può limitarsi a verificare, con giudizio prognostico ex ante/ex post, la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia, senza accertare la responsabilità penale.
• Il raddoppio dei termini non si applica all’IRAP, poiché le violazioni in materia non sono presidiate da sanzioni penali; per tale tributo resta decisivo il termine ordinario di decadenza.
• In cassazione, la censura ex art. 360, n. 5, c.p.c. è limitata all’omesso esame di un fatto storico decisivo e non consente di dedurre la mera insufficienza della motivazione.

Come è indicizzato