Cassazione Civile, Sentenza n. 20608/2022 del 27/06/2022

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento fondato sugli studi di settore per l'anno 2004 (maggior reddito IRES/IRAP/IVA di € 49.099), con censure relative a: insufficiente motivazione dell'atto (mancata motivazione rafforzata) e, soprattutto, omessa prova e valutazione della sussistenza del requisito delle "gravi incongruenze" tra ricavi dichiarati e ricavi determinabili con gli studi di settore

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati i primi due motivi (omessa pronuncia sul giudicato e sulla motivazione rafforzata) ma ha accolto il terzo motivo: la CTR non ha adeguatamente valutato se lo scostamento integrasse il presupposto delle "gravi incongruenze" richiesto dalla disciplina sugli studi di settore. Pertanto la decisione impugnata è stata cassata con rinvio (la sentenza ha accolto il motivo relativo alla mancata valutazione della gravità dello scostamento e ha disposto il ritorno della causa al giudice di merito per la valutazione conforme ai principi indicati)

Norme richiamate

• art. 62-sexies D.L. 30 agosto 1993, n. 331 (conv. L. 29 ottobre 1993, n. 427)

  richiama il requisito delle "gravi incongruenze" come presupposto per l'accertamento basato sugli studi di settore

  La Corte interpreta tale norma come prescrittiva del requisito della "grave incongruenza" quale presupposto impositivo necessario per gli avvisi fondati sugli studi di settore

• art. 10, comma 1, L. 8 maggio 1998, n. 146 (nella formulazione successivamente modificata)

  "Gli accertamenti basati sugli studi di settore ... sono effettuati ... qualora l'ammontare dei ricavi o compensi dichiarati risulta inferiore all'ammontare dei ricavi o compensi determinabili sulla base degli studi stessi"

  La modifica del 2006 non ha eliminato il requisito delle "gravi incongruenze": la Corte la considera strumento di coordinamento e semplificazione, non innovazione sostanziale, per cui permane l'obbligo di verificare la gravità dello scostamento

• art. 1, comma 23, L. 27 dicembre 2006, n. 296

  testo che ha modificato l'art. 10, comma 1, L. n. 146/1998 riproducendo la locuzione sul divario tra dichiarato e risultanze degli studi

  La Corte ritiene che la novella abbia funzione di coordinamento e non abbia soppressa la nozione di "gravi incongruenze" prevista dall'art. 62-sexies

• art. 37, comma 2, lett. a), D.L. 4 luglio 2006, n. 223

  abrogazione dei commi 2 e 3 dell'art. 10 L. n. 146/1998

  Gli abrogati commi avevano previsto regole applicative differenziate; la successiva coordinazione normativa non ha eliminato il requisito sostanziale delle gravi incongruenze

• Cass. S.U. n. 26635/2009

  "lo scostamento ... non deve essere 'qualsiasi', ma testimoniare una 'grave incongruenza' ...'"

  La giurisprudenza di legittimità (Sezioni Unite) ha già interpretato la disciplina in senso conforme: gli studi di settore costituiscono presunzioni statistiche e richiedono scostamenti significativi che diano luogo a presunzione da correggere in contraddittorio

Massime di principio

• Per gli avvisi basati sugli studi di settore è necessario che l'Amministrazione dimostri la sussistenza di una "grave incongruenza" tra dichiarato e risultanze degli studi; un mero divario non è sufficiente a legittimare automaticamente l'accertamento
• La modifica normativa del 2006 all'art. 10 L. n.146/1998 va interpretata come atto di coordinamento e non come abrogazione del requisito delle "gravi incongruenze" previsto dall'art. 62-sexies: per le notifiche successive al 1° gennaio 2007 resta quindi necessario valutare la gravità dello scostamento
• Il contraddittorio endoprocedimentale è un momento essenziale e gli elementi prodotti dal contribuente devono essere valutati dal giudice di merito nella verifica della gravità dello scostamento
• Gli studi di settore sono presunzioni statistiche (presunzioni semplici) e non possono essere usati per determinare il reddito del contribuente in assenza della soglia di gravità: se manca tale valutazione l'avviso è viziato e il provvedimento va annullato o rinviato per nuovo esame
• In caso di mancata o insufficiente valutazione, il giudice di legittimità annulla e rinvia al giudice di merito perché accerti, con motivazione adeguata, se lo scostamento abbia i requisiti di gravità, tenendo conto della documentazione prodotta dal contribuente