Cassazione Civile, Sentenza n. 13712/2022 del 02/05/2022

Esito

La controversia

La contribuente ha impugnato la sentenza della CTR denunciando, tra l'altro: nullità per carenza o apparenza di motivazione (art.36 d.lgs. 546/1992 e art.360 c.p.c.); error in procedendo per mancata riunione di ricorsi e appelli e violazione del simultaneus processus; violazione del diritto di difesa per presunta assenza di litisconsorzio necessario; inammissibilità dell'appello incidentale dell'Agenzia; e numerosi profili di merito tributario relativi agli accertamenti fiscali: ripresa dei costi ritenuti fittizi (fattura Hemag AG Euro 3.450.000), ripresa per perdite su crediti (Euro 1.299.183,91), disconoscimento dell'utilizzo del fondo rischi (Euro 2.500.000), diniego della detrazione IVA (Euro 299.837) e riprese per sopravvenienze passive (Euro 231.862,40). Le censure articolavano questioni di prova, doppia imposizione, competenza dell'appello e presunta insufficientazione motivazionale della decisione di merito.

La decisione

La Cassazione ha rigettato i motivi nel loro complesso come inammissibili o infondati. Ha ritenuto adeguata la motivazione della CTR (anche in forma sintetica e 'per relationem'), ha escluso la sussistenza di litisconsorzio necessario e di pregiudizialità tra i diversi avvisi di accertamento, e ha ritenuto ammissibile l'appello incidentale proposto da un diverso ufficio dell'Agenzia perché proposto nei termini e non dichiarato inammissibile. Sul piano di merito tributario la Corte ha confermato il sindacato limitato in cassazione (non sindacabile la valutazione di fatto compiuta dai giudici di merito): gli elementi istruttori individuati dalla CTR erano ritenuti sufficienti per escludere l'esistenza delle operazioni contestate e, di conseguenza, per negare deducibilità dei costi, delle perdite e il diritto alla detrazione IVA. Quanto alle perdite su crediti, la Corte ha precisato che la presunzione automatica derivante dal fallimento del debitore (art.101, comma 5 TUIR) opera solo a fronte dell'esistenza dell'operazione economica sottostante; in presenza di accertata inesistenza dell'operazione la presunzione non produce effetti. Inoltre la tesi della doppia imposizione non è stata fondata perché mancava l'indicazione del medesimo presupposto tassato due volte.

Norme richiamate

• art.36 d.lgs. 546/1992

  Richiesto un minimo costituzionale di motivazione; la Corte ritiene che la sentenza impugnata contenga sintesi dei fatti, difese e motivo della decisione sufficiente al requisito normativo, anche se sintetica o 'per relationem'.

• art.360 c.p.c. (primo comma, nn.3,4,5)

  Usato come parametro delle censure di legittimità (violazione di legge, vizio motivazionale, mera apparenza della motivazione). La Corte valuta tali censure e dichiara inammissibili quelle che di fatto chiedono riesame del merito.

• art.54, comma 1, lett. b) d.l. 22 giugno 2012, n.83 (conv. L. 134/2012)

  Rilevato per l'ambito temporale: il mutato quadro normativo sulle regole processuali è applicabile ratione temporis e incide sulla valutazione della motivazione e dei requisiti processuali.

• art.35 d.lgs. 546/1992 (richiamato)

  Citato nelle doglianze: la Corte chiarisce che le norme introdotte successivamente sull'unicità dell'atto di accertamento e sul litisconsorzio necessario non sono applicabili ratione temporis alla fattispecie esaminata, per cui non sussisteva litisconsorzio necessario.

• art.60 d.lgs. 546/1992

  «L'appello dichiarato inammissibile non può essere riproposto anche se non è decorso il termine di impugnazione stabilito dalla legge».

  La Corte ricava che l'appello è riproponibile finché non è intervenuta la declaratoria di inammissibilità e non è decorso il termine; quindi il secondo appello dell'Agenzia era ammissibile.

• art.101, comma 5 TUIR (d.P.R. 917/1986)

  «...le perdite su crediti ... sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le perdite su crediti, se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali... Ai fini del presente comma, il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale dalla data della sentenza dichiarativa del fallimento (...)».

  La Corte interpreta che la presunzione automatica di gravità, precisione e concordanza derivante dalla procedura concorsuale opera solo se esiste l'operazione economica sottostante; se l'operazione è accertata inesistente, la presunzione non opera.

• art.109 TUIR (ex art.75)

  Richiamato in tema di indeducibilità di accantonamenti o di criteri di tassazione delle voci civilistiche; la Corte richiama i principi sulla deducibilità e il riparto dell'onere della prova.

• d.P.R. 600/1973 art.40

  Norme in materia di accertamento e presunzioni usate nella vicenda; Corte richiama l'onere probatorio in tema di operazioni inesistenti e la necessità di elementi certi e precisi.

• articoli del codice civile 2697, 2727, 2729

  Richiamati in ordine all'onere della prova e alle regole probatorie: la Corte conferma che chi deduce deducibilità deve fornire gli elementi probatori e che la rivendicazione di diversa valutazione probatoria non è sindacabile in cassazione.

• art.348 ter c.p.c. (quarto e quinto comma)

  Applicato per la 'doppia conforme': la ricorrente non ha allegato la diversità delle ragioni di fatto considerate da CTP e CTR, con conseguente inammissibilità di deduzioni che chiedono riesame del fatto.

• norme e principi sul potere di stare in giudizio dell'Agenzia (giurisprudenza Cass.)

  La Corte richiama la giurisprudenza che attribuisce capacità processuale all'Agenzia nel suo complesso: l'articolazione interna in uffici periferici è processualmente irrilevante per la legittimazione ad appellare.

Massime di principio

• La Corte di legittimità controlla la sufficienza e la logicità della motivazione, ma non rivede il merito o la valutazione delle prove: se la motivazione del giudice di merito dà conto delle ragioni e del quadro istruttorio, anche sinteticamente o 'per relationem', è sufficiente.
• Per le questioni probatorie (es. esistenza di operazioni, fittizietà) l'onere della prova grava sul contribuente che invoca la deducibilità; la semplice esibizione di fatture o scritture formali non è di per sé decisiva se gli elementi istruttori indicano inesistenza dell'operazione.
• La presunzione automatica derivante dal fallimento del debitore (art.101, comma 5 TUIR) agevola la deducibilità delle perdite su crediti ma opera solo se l'operazione sottostante esiste: l'accertata inesistenza dell'operazione annulla l'efficacia della presunzione.
• L'appello incidentale proposto da un diverso ufficio dell'Agenzia è ammissibile quando sia stato proposto nei termini e non vi sia stata dichiarazione di inammissibilità del primo appello; l'articolazione interna dell'Agenzia è processualmente irrilevante.
• La richiesta in Cassazione che mascheri un riesame del fatto è inammissibile: le doglianze tese a ottenere una diversa valutazione delle risultanze processuali devono essere respinte per carenza di competenza del giudice di legittimità.
• Per provare una 'doppia imposizione' occorre indicare chiaramente che lo stesso presupposto fiscale sia stato tassato due volte e fornire elementi specifici; deduzioni generiche non sono sufficienti.
• Il giudice d'appello può decidere aderendo parzialmente o 'per relationem' alla decisione di primo grado purché dia conto delle ragioni per cui ritiene corrette o errate le conclusioni di merito; ciò soddisfa il requisito motivazionale minimo.