Cassazione Civile, Sentenza n. 7406/2024 del 19/03/2024

Esito

La controversia

La controversia riguardava un avviso di accertamento con cui l'Agenzia delle Entrate aveva recuperato, a seguito di verifica, IVA dovuta sulla cessione di gasolio per uso agricolo (aliquota ordinaria 20% invece dell'agevolata 10), per l'anno 2010, quantificata in euro 25.505, oltre interessi e sanzioni. In primo grado la CTP aveva rigettato il ricorso della società; la CTR aveva confermato ritenendo: (i) irrilevante per l'IVA l'annullamento accise pronunciato in altro giudizio; (ii) corretta la motivazione dell'avviso che richiamava il p.v.c. della Guardia di Finanza; (iii) legittimato passivo del cedente per il recupero dell'imposta; (iv) indizi di accordo truffaldino dal mancato recupero del credito dal cessionario. La ricorrente ha impugnato in Cassazione con quattro motivi, deducendo in particolare che l'accertamento sulle accise (definitivo per sentenza passata in giudicato favorevole alla società) inciderebbe necessariamente sulla pretesa IVA perché l'IVA contestata era calcolata sulla somma recuperata a titolo di accisa (effetto riflesso del giudicato esterno); inoltre ha censurato la legittimazione passiva, l'onere della prova dell'Amministrazione e la carenza di motivazione dell'avviso.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo, assorbendo i restanti, e ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale. In particolare la Corte ha ritenuto che la sentenza della Commissione tributaria provinciale n.12527/2015 (passata in giudicato), che aveva escluso l'evasione dell'accisa e la compartecipazione del venditore alla frode, produca efficacia riflessa nel giudizio IVA in quanto sussiste un rapporto di pregiudizialità-dipendenza: l'IVA recuperata dall'Amministrazione era infatti calcolata sulla somma recuperata a titolo di accisa, per cui l'annullamento dell'accertamento sulle accise ha fatto venir meno il presupposto per il recupero dell'IVA. Pertanto il ricorso della società è stato accolto. La Corte ha inoltre disposto la compensazione delle spese processuali in considerazione delle ragioni poste a fondamento della decisione impugnata e del percorso giurisprudenziale nella materia.

Norme richiamate

• art. 69 d.P.R. n. 633/1972

  Riferito nella censura iniziale insieme ad altre norme fiscali: la ricorrente sosteneva violazione per non aver considerato il rapporto tra IVA e accise; la Corte lo colloca nel più ampio contesto del rapporto tra imposte correlate.

• art. 34 d.P.R. n. 43/1973

  Richiamato dalla ricorrente per evidenziare la correlazione normativa tra imposte sui prodotti energetici e relative accise; la Corte valuta il rapporto di dipendenza sostanziale tra accisa e IVA.

• art. 1 decreto legislativo n. 504/1995

  Richiamato a supporto delle doglianze sulla materia delle accise; la Corte lo considera nel quadro delle imposte che costituiscono base imponibile per l'IVA.

• art. 38, comma 4-bis, decreto legge n. 331/1993 (riformulato dalla legge n. 217/2011)

  Citato dalla ricorrente in relazione alla disciplina sulle accise; la Corte esamina l'incidenza dell'accertamento accise sulla pretesa IVA.

• art. 17 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel secondo motivo relativo alla legittimazione passiva e alla determinazione del soggetto obbligato per l'IVA; la Corte, però, decide sul presupposto della pregiudizialità-dipendenza con l'accertamento sulle accise.

• art. 7 legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Invocato per questioni di onere della prova e motivazione dell'avviso di accertamento; la Corte conclude comunque per l'accoglimento in ragione dell'effetto riflesso del giudicato sulle accise.

• art. 2697 cod. civ.

  Riferito rispetto all'onere della prova dell'Amministrazione finanziaria; la Corte ha ritenuto superata la questione dall'esistenza del giudicato favorevole alla società sulle accise.

• art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.

  Norma di riferimento per i motivi di cassazione (violazione di legge); impiegata per inquadrare le doglianze di violazione e falsa applicazione di norme.

• art. 2909 cod. civ.

  Richiamato dalla Corte per spiegare i limiti generali dell'efficacia del giudicato (vincola solo le parti) ma anche per introdurre il concetto di possibile efficacia riflessa soggetta a condizioni.

• art. 1306 cod. civ.

  Citato nel contesto delle ipotesi in utilibus (effetti favorevoli del giudicato per terzi, es. obbligazioni solidali); la Corte distingue tali casi dall'efficacia riflessa piena.

• art. 106 cod. proc. civ.

  Richiamato per argomentare la necessità, in alcuni casi, di chiamare il terzo al processo per rendergli opponibile l'accertamento pregiudicante (denuncia della lite/partecipazione del terzo).

• art. 1595, comma 3, cod. civ.

  Esempio di efficacia riflessa ex lege (sublocazione) richiamato dalla Corte come modello in cui la legge estende gli effetti del giudicato ai terzi.

• art. 1485 cod. civ.

  Richiamato nel modello di efficacia riflessa condizionata (garanzia per evizione): il terzo soccombente può ottenere effetti riflessi salvo che provi ragioni sufficienti per un diverso accertamento.

• art. 111 cod. proc. civ.

  Richiamato quale norma che, insieme ad altre, è stato interpretato dalla giurisprudenza come ambito in cui la legge prevede effetti anche per terzi; la Corte lo considera nella distinzione tra casi legali e casi di efficacia riflessa basata sul nesso di dipendenza.

• Sentenza Corte Costituzionale n. 55/1971

  Richiamata per i limiti soggettivi del giudicato e per la tutela costituzionale del diritto di difesa dei terzi, utile a bilanciare l'ammissibilità dell'effetto riflesso del giudicato.

Massime di principio

• L'efficacia riflessa del giudicato (cioè l'effetto vincolante di una sentenza passata in giudicato verso soggetti non parte del primo giudizio) è possibile solo se sussiste un nesso di pregiudizialità-dipendenza giuridica: il rapporto accertato nel primo giudizio deve costituire elemento essenziale del rapporto deciso nel secondo.
• Se l'imposta contestata in un giudizio (es. IVA) è calcolata sulla base di un recupero relativo ad altra imposta (es. accisa), l'annullamento definitivo dell'accertamento sulla imposta-base può far venire meno il presupposto per la pretesa tributaria accessoria: il giudicato sulle accise può avere effetto riflesso sull'azione di recupero dell'IVA.
• L'efficacia riflessa non è automatica: il terzo non deve essere titolare di un diritto autonomo rispetto al rapporto già giudicato e non deve subire un pregiudizio giuridico dall'estensione del giudicato; in caso contrario l'amministrazione dovrebbe chiamare o rendere partecipi i terzi interessati.
• In presenza di giudicati favorevoli al contribuente su questioni che costituiscono il presupposto per altri recuperi fiscali, è necessario esaminare la dipendenza sostanziale tra le posizioni giuridiche; se la dipendenza sussiste, l'Amministrazione non può ottenere un diverso accertamento che riproponga il medesimo fatto come se non fosse già stato definitivamente escluso.
• Quando si contesta la legittimazione passiva al recupero tributario (es. cedente vs. utilizzatore finale), il giudice deve valutare se la posizione del contribuente è autonoma o se dipende dall'accertamento già intervenuto su terzi; in caso di autonomia, l'Amministrazione deve fornire adeguata prova della compartecipazione alla frode o chiamare in giudizio i terzi rilevanti.