Sentenza del 15/06/2017 n. 30139 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorrente contestava la condanna per omesso versamento di ritenute certificate ai sensi dell’art. 10-bis del D.Lgs. n. 74/2000, relativa all’anno d’imposta 2010 e all’importo di 339.597 euro. In particolare, sosteneva che non fosse stata provata una componente essenziale del reato, cioè l’effettivo rilascio ai lavoratori delle certificazioni attestanti le ritenute operate. La Corte d’appello aveva fondato la responsabilità esclusivamente sul modello 770, ritenuto erroneamente confessorio. Il ricorrente aveva inoltre dedotto il pagamento rateale del debito, la possibile applicazione della causa di non punibilità prevista dall’art. 13 del D.Lgs. n. 74/2000, la crisi di liquidità, l’illegittimità della confisca e l’eccessività della pena.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il secondo motivo di ricorso, ritenendo viziata la motivazione della sentenza. Per i fatti commessi prima della modifica introdotta dal D.Lgs. n. 158/2015, l’accusa deve provare non solo l’effettuazione delle ritenute e il loro mancato versamento, ma anche il rilascio delle relative certificazioni ai sostituiti. Il solo modello 770 può provare, al più, l’erogazione degli emolumenti, l’effettuazione delle ritenute e il mancato versamento, ma non il materiale rilascio delle certificazioni. La sentenza è stata quindi annullata con rinvio a un’altra Sezione della Corte d’appello di Milano; gli ulteriori motivi sono rimasti assorbiti. La Corte ha inoltre precisato che la causa di non punibilità per integrale pagamento del debito tributario può applicarsi retroattivamente ai fatti anteriori alla riforma, anche se il dibattimento era già iniziato, purché il debito, comprensivo di sanzioni e interessi, fosse stato integralmente pagato entro il termine processuale rilevante; non è invece consentita una generalizzata rimessione in termini per pagamenti effettuati successivamente.

Norme richiamate

• D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 10-bis

  omesso versamento "entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti"

  Nella formulazione applicabile ai fatti del 2010, il reato richiedeva la prova del rilascio ai lavoratori delle certificazioni delle ritenute. Il modello 770, da solo, non dimostra tale rilascio.

• D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 10-bis, come modificato dal D.Lgs. n. 158 del 2015

  ritenute dovute sulla base della stessa dichiarazione o risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti

  La riforma del 2015 ha ampliato la fattispecie, includendo anche le ritenute dovute sulla base della dichiarazione annuale del sostituto d’imposta. Tale ampliamento non può essere applicato retroattivamente ai fatti anteriori.

• D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 13, come modificato dal D.Lgs. n. 158 del 2015

  i reati di cui agli artt. 10-bis, 10-ter e 10-quater non sono punibili se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari, comprese le sanzioni amministrative e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento

  La causa di non punibilità per pagamento integrale può operare anche per fatti anteriori alla riforma, ma il pagamento deve rispettare il limite processuale previsto dalla norma, salvo che fosse già stato completato entro la prima data utile per invocare la nuova disciplina.

• Art. 2, comma 4, c.p.

  Il principio della legge penale più favorevole consente l’applicazione retroattiva della disciplina sostanziale più favorevole, ma non comporta automaticamente la riapertura o la proroga dei termini processuali.

• Art. 7 CEDU

  La retroattività della lex mitior convenzionale riguarda principalmente la definizione dei reati e delle pene; non impone necessariamente la retroattività delle cause di non punibilità né dei relativi termini processuali.

• D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 12-bis

  La questione della confisca per equivalente era stata dedotta dal ricorrente, ma è rimasta assorbita dall’annullamento della sentenza per la mancata prova dell’elemento costitutivo del reato.

Massime di principio

• Nei reati tributari a struttura complessa, l’accusa deve provare ogni elemento costitutivo della fattispecie: non basta dimostrare il debito fiscale e il mancato pagamento se la norma richiede anche un comportamento ulteriore, come il rilascio delle certificazioni.
• Per i fatti anteriori a una riforma che amplia il reato, si applica la disciplina precedente più restrittiva; non è possibile utilizzare retroattivamente il nuovo testo per colmare una carenza probatoria.
• Una dichiarazione fiscale proveniente dallo stesso contribuente può avere valore indiziario o documentale per alcuni fatti, ma non dimostra automaticamente circostanze ulteriori non espressamente attestate, come il tempestivo rilascio delle certificazioni ai lavoratori.
• Il pagamento integrale del debito tributario può eliminare la punibilità quando la legge lo prevede, ma occorre verificare sia l’integralità del pagamento, comprese sanzioni e interessi, sia il rispetto del termine processuale applicabile.
• L’annullamento con rinvio non equivale ad assoluzione definitiva: il giudice del rinvio deve riesaminare il caso applicando il principio di diritto indicato dalla Corte di cassazione.