Cassazione Civile, Sentenza n. 19772/2020 del 22/09/2020

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della CTR Lombardia che aveva accolto il ricorso della società per il rimborso dell'ulteriore imposta sostitutiva (7%) pagata in sede di affrancamento del saldo attivo di rivalutazione. La controversia verteva sulla base imponibile su cui applicare l'aliquota del 7%: l'Amministrazione sosteneva che la base dovesse essere 'al lordo' dell'imposta sostitutiva già versata per la rivalutazione (es. 12% sui beni ammortizzabili), mentre la società riteneva che il calcolo dovesse avvenire 'al netto' di tale imposta.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia. Ha confermato che la normativa del 2005 disciplina due ipotesi distinte, la rivalutazione e l'affrancamento del saldo attivo, e che il saldo attivo ai fini dell'affrancamento va considerato nella misura iscritta in bilancio 'al netto' dell'imposta sostitutiva già versata per la rivalutazione. Di conseguenza l'imposta sostitutiva di affrancamento (7%) si applica sulla base netta e non 'al lordo' dell'imposta precedente. La Corte ha richiamato il D.M. 86/2002 (art.4) e la giurisprudenza di legittimità (sent. n.9509/18). Spese compensate.

Norme richiamate

• legge n.266/2005 art.1, commi 469 e 472

  il saldo di rivalutazione derivante dall'applicazione della disposizione di cui al comma 469 puo' essere assoggettato, in tutto o in parte, ad imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell'IRAP, nella misura del 7 per cento

  La norma disciplina l'affrancamento del saldo attivo di rivalutazione e prevede l'aliquota del 7% per l'affrancamento. La Corte ha interpretato tale affrancamento come distinto dalla rivalutazione e riferito al saldo iscritto in bilancio, ossia al netto dell'imposta sostitutiva gia' pagata per la rivalutazione.

• legge n.342/2000 art.13

  se il saldo attivo viene attribuito ai soci o ai partecipanti mediante riduzione della riserva prevista dal comma 1 ovvero mediante riduzione del capitale sociale ... le somme attribuite ai soci o ai partecipanti, aumentate dell'imposta sostitutiva corrispondente a/l'ammontare distribuito, concorrono a formare il reddito imponibile della societa' o dell'ente e il reddito imponibile dei soci o dei partecipanti

  Questa disposizione riguarda la distribuzione ai soci di una riserva in sospensione d'imposta: solo in caso di effettiva distribuzione non affrancata l'imposta sostitutiva entra a far parte della base imponibile aumentando l'ammontare tassabile. Non puo' essere estesa automaticamente all'ipotesi di affrancamento, che ha finalita' e effetti diversi.

• D.M. 19 aprile 2002 n.86, art.4

  "Saldo attivo di rivalutazione. Anche ai fini fiscali il saldo attivo risultante dalla rivalutazione e' costituito dall'importo iscritto nel passivo del bilancio o rendiconto in contropartita dei maggiori valori attribuiti ai beni rivalutati e, al netto dell'imposta sostitutiva, deve essere imputato al capitale o accantonato in una apposita riserva ai sensi dell'articolo 13, comma 1, della legge n. 342 del 2000"

  Il DM precisa che il saldo attivo va iscritto in bilancio al netto dell'imposta sostitutiva: la Corte ha ritenuto che questa indicazione sia determinante per stabilire la base imponibile dell'affrancamento, che dunque deve considerare l'importo netto.

• Circolare Agenzia delle Entrate n.18/E del 13 giugno 2006, punto 1.11

  il saldo attivo deve essere assunto al lordo dell'imposta sostitutiva versata ai fini della rivalutazione dei beni immobili

  L'Amministrazione, nella circolare, sosteneva che la base per l'affrancamento dovesse essere 'al lordo'. La Corte ha ritenuto tale interpretazione non convincente e in contrasto con il dettato regolamentare e con la disciplina che distingue affrancamento e distribuzione.

Massime di principio

• Distinguere tra rivalutazione e affrancamento: sono istituti correlati ma distinti; l'affrancamento riguarda il saldo attivo iscritto in bilancio e non coincide automaticamente con la base lorda della rivalutazione.
• Base imponibile per l'imposta sostitutiva di affrancamento (7%): va calcolata sull'ammontare del saldo attivo come iscritto in bilancio, cioe' al netto dell'imposta sostitutiva gia' versata per la rivalutazione.
• L'imposta sostitutiva versata in sede di rivalutazione (es. 12%) entra nella base imponibile ordinaria solo se il saldo non affrancato viene effettivamente distribuito ai soci (art.13, co.3 L.342/2000).
• Le interpretazioni amministrative (circolari) non prevalgono se contrastano con la normativa primaria e regolamentare e con l'interpretazione giurisprudenziale consolidata.
• In casi con pagamenti effettuati 'al lordo' della precedente imposta, e' possibile valutare la richiesta di rimborso o la rettifica poiche' la giurisprudenza ha ritenuto legittimo il calcolo 'al netto'.
• Sottolineare sempre la documentazione contabile (iscrizione in bilancio del saldo attivo 'al netto' dell'imposta sostitutiva) per sostenere la corretta base imponibile in caso di contestazioni.