Risoluzione n. 243 del 11/09/2007

Interpretazione dell’art. 17, comma 6, del D.P.R. n. 633 del 1972: reverse charge e cooperative

La risoluzione esamina l’applicabilità del meccanismo dell’inversione contabile nel settore edile, con particolare riferimento ai rapporti tra una cooperativa e i propri soci artigiani. Il chiarimento si colloca nel quadro delle modifiche apportate all’art. 17, comma 6, del D.P.R. n. 633 del 1972 dal decreto-legge n. 223/2006 e dalla legge n. 296/2006.

Quesito posto dalla cooperativa

La società cooperativa istante svolge attività edilizia, in particolare lavori di completamento di edifici, tinteggiatura e stuccatura anche su condomini abitativi, qualificati come lavori di manutenzione ordinaria e straordinaria su fabbricati a prevalente destinazione abitativa. I lavori vengono assunti dalla cooperativa e poi affidati in larga parte ai soci, tutti imprenditori artigiani.

La cooperativa fattura alla clientela applicando l’IVA del 10% ai sensi dell’art. 1, comma 387, lettera b), della legge n. 296/2006, mentre i soci artigiani fatturano alla cooperativa per le prestazioni rese. Il dubbio riguarda il corretto trattamento IVA nei rapporti interni e nei rapporti con i committenti.

Soluzione interpretativa proposta dal contribuente

Secondo la cooperativa:

• nei confronti dei committenti, i lavori eseguiti su condomini abitativi dovrebbero essere fatturati con aliquota IVA del 10%;
• nei rapporti con soci e non soci che eseguono materialmente i lavori rientranti nell’art. 17, comma 6, del decreto IVA, dovrebbe applicarsi il reverse charge, con fattura emessa senza IVA dal prestatore e integrazione da parte della cooperativa con l’IVA del 20%, da registrare sia nel registro delle fatture emesse sia in quello degli acquisti.

Inquadramento normativo del reverse charge nel settore edile

L’Agenzia ricorda che l’art. 1, comma 44, della legge n. 296/2006 ha esteso il reverse charge alle prestazioni di servizi, compresa la manodopera, rese nel settore edile da subappaltatori nei confronti delle imprese che svolgono attività di costruzione o ristrutturazione di immobili, nonché nei confronti dell’appaltatore principale o di altro subappaltatore.

Si tratta di una deroga al principio generale IVA secondo cui il debitore d’imposta è il soggetto che effettua la cessione o la prestazione. Con il reverse charge, invece, gli obblighi di assolvimento dell’imposta sono trasferiti al cessionario/committente.

Ambito soggettivo e oggettivo di applicazione

L’inversione contabile è circoscritta alle prestazioni di servizi rese da soggetti subappaltatori a imprese edili che operano come appaltatori o come ulteriori subappaltatori nell’ambito della realizzazione di un intervento edilizio.

Ai fini dell’applicazione del regime:

• la collocazione dell’operazione nel settore edile va verificata tramite il codice di attività della tabella Atecofin 2004;
• sia l’appaltatore sia il subappaltatore devono svolgere prestazioni riconducibili alle attività della sezione F della tabella Atecofin;
• il reverse charge si applica non solo ai contratti di appalto, ma anche ai contratti di prestazione d’opera.

Rapporti associativi, consorzi e cooperative

L’Agenzia richiama la circolare n. 37 del 29 dicembre 2006, secondo cui nei rapporti associativi, in linea generale, non si applica il reverse charge perché non è configurabile un contratto di subappalto tra associati ed ente.

Richiama poi la circolare n. 19/E del 4 aprile 2007, che per i consorzi ha riconosciuto che le prestazioni rese dagli associati al consorzio hanno la stessa valenza delle prestazioni rese dall’ente associativo a terzi, in analogia con l’art. 3, terzo comma, del D.P.R. n. 633/1972 sul mandato senza rappresentanza, fermo restando il carattere associativo del rapporto.

Da tale impostazione deriva che, se il consorzio opera sulla base di un contratto di subappalto soggetto a reverse charge, la modalità di fatturazione si riflette anche nei rapporti interni e si applica anche alla società associata, purché la prestazione rientri nella disciplina del settore edile. L’Agenzia ritiene estensibili tali principi anche ai rapporti tra cooperativa e soci, pur tenendo conto delle peculiarità dei diversi enti associativi.

Aliquota IVA applicabile alle prestazioni in subappalto

In merito all’aliquota, l’Agenzia richiama la circolare n. 71/E del 7 aprile 2000, secondo cui l’aliquota IVA del 10% prevista per gli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria su immobili abitativi non si applica alle operazioni che costituiscono fasi intermedie dell’intervento, come i subappalti.

Pertanto:

• l’aliquota del 10% spetta solo nei confronti del consumatore finale;
• le cessioni di beni e le prestazioni di servizi rese nei confronti dell’appaltatore o del prestatore d’opera restano soggette all’aliquota ordinaria;
• tali beni e servizi confluiranno poi nel corrispettivo globale dell’intervento agevolato e saranno assoggettati al 10% nella fase di riaddebito al committente.

Conclusione della risoluzione

L’Agenzia delle Entrate conclude che i principi già affermati per i consorzi sono estensibili anche ai rapporti tra cooperativa e soci, con conseguente applicabilità del reverse charge alle prestazioni rese nell’ambito dei subappalti edili, se sussistono i presupposti oggettivi e soggettivi previsti dalla normativa. Resta fermo che l’aliquota agevolata del 10% opera solo nella fase finale verso il committente/consumatore finale, mentre nelle fasi intermedie si applica l’aliquota ordinaria.