Sentenza del 28/10/2016 n. 21809 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava un avviso di accertamento ai fini IRPEG e ILOR relativo all'anno indicato nel testo, emesso dopo una verifica fiscale che aveva rilevato operazioni inesistenti, costi indeducibili e fatture fittizie nell'ambito di un presunto "carosello fiscale" con società estere. La CTR aveva ritenuto inutilizzabili le dichiarazioni rese da terzi, in particolare dagli autotrasportatori, perché raccolte dai verificatori senza contraddittorio con la società, e aveva quindi considerato non provata la pretesa fiscale. L'Agenzia delle Entrate ha contestato tale decisione, sostenendo che tali dichiarazioni, pur non costituendo prova testimoniale, potessero essere utilizzate come elementi indiziari. La società ha contestato, tra l'altro, la motivazione per relationem dell'avviso di accertamento.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo del ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate, stabilendo che le dichiarazioni di terzi raccolte nella fase amministrativa e inserite nel processo verbale di constatazione non sono prove testimoniali, ma informazioni utilizzabili come elementi indiziari, soprattutto se corroborate da accessi, verifiche, documentazione e atti del procedimento penale, e non specificamente smentite dal contribuente. Non è necessario che tali dichiarazioni siano raccolte in contraddittorio con il contribuente. È stato invece rigettato il primo motivo del ricorso incidentale della società: l'avviso era sufficientemente motivato, poiché il processo verbale di constatazione era stato allegato e gli ulteriori atti richiamati erano già conosciuti o conoscibili dalla società. Gli altri motivi sono stati dichiarati assorbiti. La sentenza della CTR è stata cassata e la causa rinviata alla CTR del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, comma 4

  Il divieto di ammissione della prova testimoniale nel giudizio tributario

  Il divieto riguarda la prova testimoniale assunta nel processo con le garanzie del contraddittorio, ma non impedisce di utilizzare dichiarazioni di terzi raccolte dall'Amministrazione finanziaria nella fase amministrativa come elementi indiziari.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 1

  Consente all'Amministrazione finanziaria di acquisire informazioni e dichiarazioni anche da soggetti terzi durante l'attività amministrativa di accertamento; tali elementi possono essere valutati nel processo tributario.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 51 e 52, comma 6

  Disciplina i poteri di controllo e verifica in materia IVA. La necessità della presenza o della sottoscrizione del contribuente riguarda le operazioni di accesso, ispezione e verifica, non impone invece il contraddittorio per ogni dichiarazione extraprocessuale resa da terzi.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 33, comma 6

  Prevede la presenza del responsabile della sede o dell'ufficio durante determinate operazioni di verifica, senza richiedere che le dichiarazioni di terzi siano raccolte in contraddittorio con il contribuente.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, comma 1

  L'obbligo di allegare all'atto impositivo i documenti richiamati non opera quando il contribuente ne abbia già avuto integrale e legale conoscenza. È quindi legittima la motivazione per relationem se il processo verbale di constatazione è stato allegato o precedentemente notificato e gli ulteriori atti erano conosciuti o conoscibili.

• Costituzione, art. 111

  Il principio di parità delle armi processuali consente anche al contribuente di produrre dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale, con lo stesso valore probatorio attribuito a quelle acquisite dall'Amministrazione.

• Corte costituzionale, sentenza n. 18 del 21 febbraio 2000

  Ha chiarito che il divieto di prova testimoniale nel processo tributario non comporta l'inutilizzabilità delle dichiarazioni di terzi raccolte dall'Amministrazione nella fase procedimentale.

Massime di principio

• Nel processo tributario, le dichiarazioni di terzi raccolte dall'Amministrazione durante la verifica non sono prove testimoniali in senso tecnico, ma possono essere utilizzate come indizi.
• L'assenza di contraddittorio nella raccolta delle dichiarazioni non ne determina automaticamente l'inutilizzabilità; il giudice deve valutarle insieme agli altri elementi del fascicolo.
• Le dichiarazioni di terzi acquistano maggiore forza probatoria quando sono corroborate da verifiche dirette, documenti contabili, dati oggettivi o atti di procedimenti penali.
• Il contribuente deve contestare in modo specifico e documentato le dichiarazioni e gli elementi utilizzati dall'Ufficio; una contestazione generica può non essere sufficiente.
• La motivazione per relationem dell'avviso di accertamento è generalmente valida se il documento richiamato è stato allegato, notificato o comunque già conosciuto legalmente dal contribuente.
• Il contribuente può produrre proprie dichiarazioni extraprocessuali di terzi per contrastare quelle raccolte dall'Amministrazione, con pari valore indiziario.
• La cassazione con rinvio non determina automaticamente la definitività della pretesa fiscale: il giudice di rinvio deve rivalutare gli elementi secondo i principi indicati dalla Corte.