Sentenza del 16/06/2016 n. 207 - Comm. Trib. Reg. Friuli Venezia Giulia

Esito

La controversia

La società ha impugnato l'atto di irrogazione delle sanzioni relativo all'acquisto agevolato di gas naturale nel periodo 1 gennaio 2003–8 maggio 2008. Parte del gas, trasformato in calore, veniva fornita a società locatarie operanti nel medesimo sito industriale nell'ambito di contratti di global service. L'Ufficio ha ritenuto che la società non fosse l'unico consumatore finale e che avesse provocato il mancato pagamento dell'accisa da parte dei fornitori X S.p.A. e Y S.p.A., qualificandola come autore mediato ai sensi dell'art. 10 del d.lgs. 472/1997. Sono state contestate, tra l'altro, la violazione degli obblighi in materia di accisa e l'omesso versamento sanzionato ai sensi dell'art. 13 del d.lgs. 471/1997, per complessivi euro 104.567,10 circa.

La decisione

La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso e annullato le sanzioni. La Dogana ha proposto appello sostenendo che i contratti di global service comportassero una rivendita di gas o calore e che la società dovesse essere considerata responsabile delle violazioni. La Commissione tributaria regionale ha respinto l'appello e confermato integralmente la decisione di primo grado. Ha ritenuto che, poiché il gas naturale era stato trasformato in calore prima della fornitura alle società locatarie, la società non poteva essere considerata semplice consumatore finale rispetto a tale quota, ma la pretesa sanzionatoria dell'Ufficio non risultava comunque fondata nei termini contestati. In particolare, la sanzione del 30% prevista dall'art. 13 del d.lgs. 471/1997 non è stata ritenuta applicabile a un'imposta non dichiarata accertata mediante processo verbale, trattandosi di una disposizione riferita ai ritardati o omessi versamenti diretti. L'Ufficio è stato condannato al pagamento delle spese di lite, liquidate in euro 2.500,00 per il grado d'appello, oltre contributo unificato e accessori.

Norme richiamate

• Art. 10 del d.lgs. 472/1997

  Disciplina la figura dell'autore mediato della violazione. L'Ufficio ha tentato di imputare alla società le violazioni formalmente commesse dai fornitori del gas, ma la pretesa non è stata confermata.

• Art. 16, comma 7, del d.lgs. 472/1997

  Riguarda l'atto di contestazione e irrogazione delle sanzioni amministrative tributarie impugnato dalla società.

• Art. 26, commi 7 e 13, del d.lgs. 504/1995 (TUA)

  Regola gli obblighi dei soggetti obbligati al pagamento dell'accisa sul gas naturale e le modalità di liquidazione e versamento dell'imposta. La controversia riguardava l'individuazione del soggetto effettivamente tenuto agli adempimenti quando il gas viene utilizzato nell'ambito di un contratto di service.

• Art. 50, comma 1, del d.lgs. 504/1995 (TUA)

  Prevede una sanzione amministrativa per specifiche violazioni degli obblighi in materia di accise. Nel caso concreto era stata applicata la sanzione minima di euro 258, ma l'atto complessivo è stato annullato.

• Art. 13 del d.lgs. 471/1997

  Chi non esegue, in tutto o in parte, alle prescritte scadenze, i versamenti in acconto, i versamenti periodici, il versamento di conguaglio o a saldo dell'imposta risultante dalla dichiarazione è soggetto a sanzione amministrativa pari al 30 percento di ogni importo non versato.

  La Commissione ha ritenuto che la sanzione del 30% riguardi i ritardati o omessi versamenti diretti di imposte risultanti da dichiarazione, non il mancato pagamento di un'imposta non dichiarata emerso da un'attività di accertamento per infedele o omessa dichiarazione.

• Art. 7 del d.lgs. 472/1997

  Stabilisce i criteri di determinazione e graduazione delle sanzioni amministrative tributarie, richiamati dall'Ufficio per applicare le sanzioni minime.

• Art. 52 del d.lgs. 504/1995 (TUA)

  Individua il presupposto dell'accisa nell'immissione in consumo dell'energia o del gas naturale.

• Art. 53 del d.lgs. 504/1995 (TUA)

  Rileva per l'individuazione del soggetto obbligato nel settore dell'energia, in particolare del venditore o soggetto che fattura l'energia al consumatore finale.

• Art. 2697 del codice civile

  Chi invoca un'esenzione o un'agevolazione fiscale deve provare i fatti che ne costituiscono il presupposto.

• Cassazione, sentenze nn. 17291, 17292 e 17293 del 30 luglio 2014

  E' consumatore finale dell'energia elettrica chi la consuma (trasformandola in illuminazione o calore o simili). E' rivenditore chi la rivende. Il fatto che la rivendita di energia elettrica sia una componente di una prestazione complessa non ha rilevanza, salvo che la stessa, prima della fornitura, non sia assoggettata a trasformazione.

  La qualificazione ai fini dell'accisa dipende dalla funzione concreta svolta: chi consuma direttamente l'energia è consumatore finale, mentre chi la fornisce a terzi è rivenditore, salvo il caso in cui l'energia venga trasformata prima della fornitura. Il principio è stato applicato anche alla fornitura di calore ottenuto dal gas naturale.

Massime di principio

• Nei contratti di global service o service occorre analizzare concretamente se l'energia o il gas siano consumati direttamente dal prestatore oppure forniti a terzi, anche come componente di un servizio complesso.
• La trasformazione del gas in calore prima della fornitura può incidere sulla qualificazione dell'operazione e distinguere il consumo proprio dalla fornitura di calore a soggetti terzi.
• Le agevolazioni e le esenzioni in materia di accise devono essere supportate da idonea documentazione e dalla prova dell'attività svolta dai singoli utilizzatori finali.
• La sanzione del 30% per omesso versamento prevista dall'art. 13 del d.lgs. 471/1997 non dovrebbe essere applicata automaticamente a un'imposta non dichiarata accertata dall'Ufficio, quando la violazione riguarda l'infedeltà o l'omissione dichiarativa e non un versamento diretto tardivo o omesso.
• L'imputazione della responsabilità come autore mediato richiede una dimostrazione concreta del ruolo causale e dell'elemento soggettivo del soggetto cui la violazione viene trasferita; non è sufficiente il solo fatto che abbia acquistato il prodotto agevolato o operato nello stesso sito dei terzi.
• La decisione riguarda una specifica ricostruzione normativa e fattuale: in casi analoghi devono essere verificati il contenuto dei contratti, i flussi fisici dell'energia o del gas, la fatturazione, i consumi dei singoli utenti e la disciplina vigente nel periodo interessato.