Sentenza del 18/01/2018 n. 1117 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva maturato perdite fiscali negli esercizi 2003 e 2004 e, nella dichiarazione relativa al 2005, aveva scelto consapevolmente di non utilizzarle in compensazione, indicandole come non utilizzabili. Successivamente, ritenendo applicabile la disciplina chiarita dalla L. n. 244/2007 sui contributi regionali non imponibili, aveva presentato un'istanza di rimborso per modificare gli effetti della dichiarazione. La CTR aveva ritenuto che tale modifica fosse inammissibile perché avrebbe dovuto essere effettuata mediante dichiarazione integrativa nei termini. La società ha impugnato la decisione sostenendo che la dichiarazione poteva essere emendata anche tramite istanza di rimborso e che il riporto delle perdite era consentito entro il periodo previsto dalla legge.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha distinto tra errori relativi a dichiarazioni di scienza, normalmente emendabili, e dichiarazioni contenenti manifestazioni di volontà o opzioni consapevoli del contribuente. La scelta di non utilizzare le perdite nell'anno 2005 è stata qualificata come esercizio di un'opzione, non come mero errore materiale o di diritto. Pertanto, essa non poteva essere successivamente modificata mediante istanza di rimborso, salvo la prova di un errore essenziale e obiettivamente riconoscibile dall'Amministrazione, prova che la società non ha fornito. Le spese sono state compensate poiché l'Ufficio non si era costituito.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 322/1988, art. 2, comma 8-bis

  Disciplina la possibilità di presentare dichiarazioni integrative. La Corte ha chiarito che tale meccanismo non consente comunque di modificare, senza limiti, un'opzione volontariamente esercitata dal contribuente.

• D.P.R. n. 602/1973, art. 38, comma 1

  Prevede la procedura di rimborso delle somme indebitamente versate. Non può essere utilizzata per ritrattare una scelta fiscale consapevole contenuta nella dichiarazione, salvo errore essenziale e obiettivamente riconoscibile.

• D.P.R. n. 917/1986, art. 84, comma 1

  Disciplina il riporto e l'utilizzo delle perdite fiscali. Nel caso concreto, la controversia non riguardava principalmente il termine entro cui riportare le perdite, ma la possibilità di modificare successivamente la scelta dichiarativa di non utilizzarle.

• L. 24 dicembre 2007, n. 244, art. 1, comma 310

  Ha chiarito che la limitazione al riporto delle perdite prevista dall'art. 84 TUIR non si applicava ai contributi regionali destinati a ripianare i disavanzi delle società di trasporto pubblico locale.

• Codice civile, artt. 1427 e seguenti, in particolare art. 1428

  Le regole sui vizi della volontà si applicano alle opzioni fiscali contenute nella dichiarazione. Per ottenere la modifica di una scelta negoziale occorre dimostrare che l'errore fosse essenziale e riconoscibile dall'Amministrazione.

• Codice civile, art. 1324

  Consente l'applicazione della disciplina degli atti negoziali unilaterali agli atti patrimoniali, rendendo applicabili i principi sui vizi della volontà alle opzioni espresse nella dichiarazione fiscale.

Massime di principio

• La dichiarazione dei redditi è emendabile per errori oggettivi, materiali, di calcolo o di qualificazione giuridica, ma non sempre per modificare una scelta volontaria del contribuente.
• L'opzione di utilizzare o non utilizzare perdite fiscali costituisce una manifestazione di volontà e, una volta esercitata, è normalmente irretrattabile.
• Un'istanza di rimborso non può essere usata come strumento generale per cambiare una scelta fiscale consapevolmente indicata nella dichiarazione.
• La modifica di un'opzione può essere ammessa solo se il contribuente dimostra un errore essenziale e obiettivamente riconoscibile dall'Amministrazione finanziaria.
• La possibilità astratta prevista dalla legge di riportare una perdita per più esercizi non implica automaticamente la possibilità di recuperare una scelta precedente di non utilizzo.
• Quando si intende correggere una dichiarazione, è opportuno distinguere tempestivamente tra errore dichiarativo e opzione fiscale, utilizzando lo strumento procedurale previsto e documentando la natura dell'eventuale errore.