Risoluzione n. 5 del 16/01/2018

Deposito IVA: chiarimenti sulla garanzia in estrazione

La risoluzione affronta il regime della garanzia richiesta per l’estrazione dei beni dal Deposito IVA nei casi di immissione in libera pratica con contestuale introduzione nel deposito. Il chiarimento è reso alla luce delle modifiche introdotte dal DL n. 193/2016 e del DM 23 febbraio 2017.

Quesito posto dal contribuente

La società istante è titolare di un’autorizzazione alla gestione di un Deposito Doganale Pubblico, utilizzato anche come Deposito IVA. Chiede se, quando il soggetto che estrae i beni coincide con quello che ha effettuato l’immissione in libera pratica con introduzione nel deposito, sussista l’obbligo di prestare la garanzia prevista dall’art. 50-bis, comma 6, del DL n. 331/1993, secondo le modalità dell’art. 38-bis, comma 5, del DPR n. 633/1972.

Quadro normativo richiamato

La disciplina dei Depositi IVA è stata modificata dall’art. 4, comma 7, del DL n. 193/2016, convertito dalla legge n. 225/2016, con efficacia dal 1° aprile 2017. Le modifiche hanno esteso l’utilizzo del deposito IVA a tutti i beni e hanno differenziato le modalità di estrazione in base alla provenienza delle merci.

Per i beni immessi in libera pratica e introdotti nel Deposito IVA, l’imposta è dovuta dal soggetto che procede all’estrazione e può essere assolta mediante inversione contabile ai sensi dell’art. 17, secondo comma, del DPR n. 633/1972, purché siano rispettate le condizioni previste dal DM 23 febbraio 2017.

Funzione della garanzia e disciplina del DM 23 febbraio 2017

Il DM 23 febbraio 2017 disciplina contenuti, modalità e casi di prestazione della garanzia prevista dall’art. 50-bis, comma 6, secondo periodo, del DL n. 331/1993. La risoluzione precisa che tale garanzia ha natura residuale: è necessaria solo per i soggetti che intendono usare il reverse charge senza possedere i requisiti di affidabilità di cui all’art. 2 del DM e senza rientrare nelle ipotesi di esclusione dell’art. 4.

L’art. 2 del DM individua i requisiti soggettivi di affidabilità che consentono l’estrazione senza garanzia. L’art. 4 stabilisce invece i casi in cui tali requisiti si presumono sussistenti.

Caso di esclusione per coincidenza tra soggetto che immette e soggetto che estrae

L’art. 4, comma 1, lettera a), del DM 23 febbraio 2017 considera sussistenti i requisiti di affidabilità quando il soggetto che procede all’estrazione coincide con quello che ha effettuato l’immissione in libera pratica con introduzione dei beni nel deposito.

Secondo l’Agenzia, in tale ipotesi il soggetto ha già prestato la garanzia "in entrata" al momento dell’introduzione dei beni nel Deposito IVA, ai sensi dell’art. 50-bis, comma 4, lettera b), del DL n. 331/1993. Per questa ragione è ritenuto affidabile e non deve prestare una ulteriore garanzia "in uscita", né nella forma dell’attestazione dei requisiti del DM, né nella forma della garanzia di cui all’art. 38-bis, comma 5, del DPR n. 633/1972.

Distinzione tra garanzia in entrata e garanzia in uscita

La risoluzione sottolinea che la garanzia relativa all’immissione in libera pratica dei beni destinati al Deposito IVA è distinta e indipendente da quella richiesta per l’estrazione.

Le due garanzie:

• sono, in linea generale, prestate da soggetti diversi;
• hanno diversa durata temporale;
• assolvono a funzioni differenti.

La garanzia "in entrata" accompagna l’introduzione dei beni e dura sino alla comunicazione, da parte del soggetto che estrae, dei dati relativi alla liquidazione dell’imposta. La garanzia legata all’estrazione deve invece avere durata di sei mesi dal perfezionamento dell’adempimento.

La risoluzione richiama anche la risoluzione n. 35/E del 2017 per le modalità di svincolo della garanzia in entrata.

Ulteriori casi di esonero dalla garanzia in estrazione

La risoluzione osserva che, per alcuni soggetti, la garanzia "in entrata" non è dovuta già al momento dell’immissione in libera pratica. Si tratta, in particolare, di soggetti ritenuti affidabili dalla normativa doganale, come:

• l’operatore economico autorizzato ai sensi dell’art. 38 del Regolamento (UE) n. 952/2013;
• i soggetti esonerati ai sensi dell’art. 90 del Testo unico delle disposizioni legislative in materia doganale, DPR n. 43/1973.

Per tali soggetti, il DM 23 febbraio 2017 mantiene l’esonero anche per la garanzia "in uscita" al momento dell’estrazione, ai sensi dell’art. 4, comma 1, lettera b).

Conclusione dell’Agenzia delle Entrate

Alla luce del combinato disposto degli artt. 2 e 4 del DM 23 febbraio 2017, nel caso di immissione in libera pratica con introduzione del bene nel Deposito, il soggetto che estrae può applicare il reverse charge senza aver prestato la garanzia "in uscita" nei seguenti casi:

• quando possiede i requisiti di affidabilità previsti dall’art. 2, comma 1, del DM;
• quando rientra nelle ipotesi dell’art. 4, comma 1, lettere a) e b).

Nel caso specifico prospettato, in cui il soggetto che estrae coincide con quello che ha introdotto i beni nel Deposito IVA, la garanzia di estrazione non è dovuta.